Pytanie:

W złożonym wniosku, Podatnik zwraca się z pytaniem, czy czynności wykonywane w ramach Umowy Rachunków Powiązanych nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Bank oferuje kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - Umowę Rachunków Powiązanych (tj. Umowę o utworzeniu i funkcjonalnym powiązaniu subrachunków) w czterech wariantach, opartych na następujących założeniach:
Wariant 1
• Członkowie grupy kapitałowej (mający siedzibę na terytorium UE, OECD oraz państw EEA) zawierają Umowę Rachunków Powiązanych z Bankiem, na podstawie której otwarte zostaną Subrachunki (Rachunki Powiązane) dla każdej spółki. Subrachunki te będą powiązane z rachunkami głównymi członków grupy.
• Na koniec każdego dnia, środki pieniężne będą przelewane pomiędzy Rachunkami Głównymi a Subrachunkami w celu wyrównania sald wszystkich Rachunków Powiązanych do zera (tj. Wynik/saldo netto wszystkich subrachunków wyniesie zero).
• Na początku następnego dnia wszystkie przepływy środków pieniężnych dokonane przed zamknięciem dnia poprzedniego zostaną automatycznie odwrócone.
• Przelewy będą zawsze dokonywane między Rachunkiem Głównym a Subrachunkiem danego członka grupy. Nie będą miały miejsca przelewy między rachunkami różnych członków grupy.
• Odsetki wypłacane członkom struktury posiadającym dodatnie salda na rachunkach będą równe odsetkom płaconym przez podmioty posiadające salda ujemne.
• Oprocentowanie zasobów na rachunkach głównych zostanie ustalone zgodnie z oprocentowaniem rachunków a"vista. Oprocentowanie związane z niedoborem powstałym na danym rachunku zostanie ustalone w oparciu o oprocentowanie kredytów bieżących.
Wariant 1A
• Wariant 1 może zostać zmodyfikowany w taki sposób, iż w strukturę wprowadzony zostanie tzw. Agent.
• Zadaniem Agenta będzie zarządzanie cała strukturą.
• Agent będzie dostarczał środki pieniężne całej grupie poprzez swój rachunek (Rachunek Główny Agenta), w przypadkach, gdy saldo netto na wszystkich głównych rachunkach uczestników grupy będzie ujemne. Natomiast Agent wycofa środki pieniężne poprzez swój rachunek, gdy powyższe saldo będzie dodatnie. Rachunek Główny i Subrachunek Agenta będą powiązane z jego rachunkiem znajdującym się poza strukturą cash pooling tzw. Rachunek Pomocniczy Agenta
• Oprocentowanie ustalone dla sald dodatnich na rachunkach członków grupy będzie inne niż oprocentowanie sald ujemnych na powyższych rachunkach. Różnica między stawkami oprocentowania będzie wypłacana Agentowi jako jego wynagrodzenie za udział w strukturze. Pragniemy zauważyć, iż oprocentowanie sald ujemnych będzie niższe, a sald dodatnich - wyższe, od oprocentowania oferowanego przez Bank na normalnych warunkach.
Wariant 2
• Na podstawie tej wersji produktu cash pool salda dodatnie na Subrachunkach wykorzystywane będą do zakupu wierzytelności Banku wynikających z niedoborów na rachunkach pozostałych członków grupy.
• Powyższe operacje przeprowadzane będą na koniec dnia roboczego i odwracane na początku następnego dnia.
• Oprocentowanie sald ujemnych i dodatnich na rachunkach będzie ustalone na takim samym poziomie.
Wariant 2A
• Wariant 2 może wystąpić z udziałem Agenta, wybranego spośród uczestników grupy.
• Zadaniem Agenta będzie zarządzanie cała strukturą.
• Agent Pędzie dostarczał środki pieniężne całej grupie poprzez swój rachunek(Rachunek Główny Agenta) w przypadkach, gdy saldo netto na wszystkich głównych rachunkach uczestników grupy będzie ujemne. Natomiast Agent wycofa środki poprzez swój rachunek, gdy powyższe saldo będzie dodatnie. Rachunek główny oraz subrachunek Agenta powiązane będą z rachunkiem Agenta znajdującym się poza strukturą cash pooling tzw. Rachunek Pomocniczy Agenta.
• Oprocentowanie ustalone dla sald dodatnich członków grupy będzie inne niż oprocentowanie ustalone dla niedoborów na rachunkach. Różnica między stawkami oprocentowania będzie wypłacana Agentowi jako jego wynagrodzenie za udział w strukturze.
• Jednakże, oprocentowanie sald ujemnych będzie niższe, a sald dodatnich - wyższe, od oprocentowania oferowanego przez Bank na warunkach standardowych.
Artykuł 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt l, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby, fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
ł) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.
Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, cechy charakterystyczne cash poolingu oraz specyfikę działalności banków należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku w roli usługodawcy występuje bank. Zatem podmiotem. u którego występuje obrót z tytułu wykonania usługi cash pooling jest bank, a nie Spółka. Spółka nie uwzględnia więc tej transakcji w deklaracji VAT-7.
Zdaniem Podatnika, czynności wykonywane w ramach Umowy Rachunków Powiązanych nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
- odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
- eksport towarów,
- import towarów,
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Według art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w myśl zaś art. 8 ust. 1 tejże ustawy przez odpłatne świadczenie usług rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.
Jak wynika z cytowanych przepisów dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Jednocześnie dostawa towarów lub świadczenie usług pod tytułem odpłatnym mogą zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa) w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.
Mając na uwadze powyższe przepisy, zasadniczą kwestią pozostaje zatem stwierdzenie, czy czynności wykonywane w ramach Umowy Rachunków Powiązanych podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług.
W wariancie Nr 1, w ramach przedmiotowej usługi na koniec każdego dnia dokonywane są przelewy pomiędzy Rachunkami Głównymi a Subrachunkami w celu wyrównania sald wszystkich Rachunków Powiązanych (Subrachunków jakie zostały utworzone dla wszystkich członków umowy) do zera. Jak wskazał Wnioskodawca, na początku następnego dnia dokonywane są przepływy środków pieniężnych odwrotne od tych które miały miejsce prze końcem dnia poprzedniego.
W wariancie Nr 2, w ramach przedmiotowej usługi na koniec każdego dnia salda dodatnie na Subrachunkach wykorzystywane są do zakupu wierzytelności Banku wynikających z niedoborów na rachunkach pozostałych członków grupy. Na początku dnia następnego dnia dokonywane są przepływy środków pieniężnych odwrotne od tych które miały miejsce prze końcem dnia poprzedniego.
W przypadku wystąpienia przed upływem końca dnia zadłużenia na którymkolwiek rachunku uczestnika umowy Bank na zasadzie dowolności obciąża Rachunek Główny uczestnika grupy posiadającego nadwyżkę, celem wyrównania sald wszystkich subrachunków (wariant 1) lub zakupu wierzytelności banku wynikających z niedoborów na rachunkach pozostałych członków grupy (wariant 2). Wskazać jednak należy, że uczestnik grupy posiadający wolne środki (na Rachunku Głównym, bądź też na subrachunku) nie wie czy środki te zostaną wykorzystane, a jeżeli będą, to w jakiej wysokości i przez którego uczestnika grupy. Uczestnik grupy, którego rachunek jest obciążany nabywa prawo do otrzymania od Banku odsetek od wysokości posiadanego salda, a uczestnik grupy, który posiadał saldo ujemne zobowiązany jest do zapłaty odsetek od posiadanego przez niego salda rachunku. W przypadku wariantu 1 odsetki od sald ujemnych i dodatnich ustalone zostały na różnym poziomie, zaś w wariancie 2 odsetki w obu przypadkach są ustalone na tym samym poziomie.
Warianty 1A i 2A w stosunku do 1 i 2 różnią się tym, iż w powyższą strukturę finansowania włączony zostanie Agent, któremu Bank otworzy rachunek (Rachunek Główny Agenta). Agent będzie dostarczał środki pieniężne całej grupie poprzez swój rachunek w sytuacji, gdy saldo netto na wszystkich głównych rachunkach uczestników tej grupy będzie ujemne. W sytuacji, gdy saldo netto na wszystkich głównych rachunkach uczestników tej grupy będzie dodatnie, to w tej sytuacji Agent wycofa środki pieniężne przez swój rachunek. Zaznaczyć jednak należy, że w wariancie 2A Agentem zostanie wybrany jeden spośród uczestników grupy. Zaznaczyć również należy, że różnica pomiędzy stawkami oprocentowania sald dodatnich i sald ujemnych będzie wypłacana Agentowi na jako wynagrodzenie za udział w strukturze.
Przepływy pieniężne (kwoty poszczególnych wierzytelności oraz odsetek) powstałe w wyniku realizacji przedmiotowej umowy rachunku skonsolidowanego mają charakter jedynie rozliczeniowy i ich wysokość oraz kierunek przepływu następujący w wyniku rozliczenia sald jest taki sam, jaki by wystąpił, gdyby przedmiotowa umowa nie została zawarta. Nie generuje on bowiem żadnych dodatkowych należności po stronie Podatnika, o ile Podatnik, zgodnie z wariantem 2A, nie zostanie wybrany Agentem. W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowe rozliczanie rachunków objętych przedmiotową umową w ramach wariantów 1 i 2 jest skutkiem zawarcia umowy.
W wariancie 1A wprowadzony do struktury Agent zarządza całą strukturą zamiast Banku. W zamian za wykonywane tych czynności Bank wypłaca Agentowi wynagrodzenie w wysokości różnicy pomiędzy stawką oprocentowania dla sald dodatnich i ujemnych. Faktycznie jednak to Bank poprzez "pośrednika" - Agenta, któremu płaci wynagrodzenie, zarządza wszystkimi transakcjami w ramach struktury.
W wariancie 2A, jeśli Wnioskodawca jako uczestnik grupy zostanie wybrany Agentem, to w takim przypadku będzie zachodzić sytuacja świadczenia przez niego usług na rzecz Banku. Również w tym wariancie Bank poprzez Agenta - uczestnika struktury, jako umownego zarządcę powyższej struktury, dokonuje rozliczeń pomiędzy uczestnikami systemu zgodnie z zawartą umową.
Zdaniem Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, w przedstawionym przez Podatnika stanie faktycznym, czynności wykonywane w ramach Umowy Rachunków Powiązanych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Natomiast w sytuacji gdy, Wnioskodawca zostanie wybrany Agentem, to uznać należy, że wykonywane przez niego czynności w ramach przedmiotowej umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Ponadto, z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca będący usługobiorcą usługi nie jest podatnikiem tytułu jej importu, gdyż podmiot świadczący tę usługę - Bank nie posiada siedziby poza terytorium kraju.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu sporządzenia wniosku.