Pytanie:

1. Czy przedmiotowe nadpłaty stanowią część zapłaty, o której mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku VAT, a tym samym czy Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy od tych nadpłat w momencie wpływu danej kwoty na rachunek bankowy Spółki?2. Czy Spółka powinna udokumentować powstanie takiej nadpłaty fakturą VAT wystawioną nie później niż z datą wpływu kwoty powodującej powstanie nadpłaty na rachunek bankowy Spółki, zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia ?3. Czy w przedmiotowej sytuacji, przepisem regulującym moment powstania obowiązku podatkowego oraz obowiązek wystawienia faktury VAT od powstałych nadpłat będzie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy oraz § 15 rozporządzenia, czy też art. 19 ust. 11 ustawy razem z § 14 rozporządzenia?

POSTANOWIENIE

Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, działając na podstawie przepisów:

- art. 14 a § 1, § 3, § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 535 z późn. zm.),

po rozpatrzeniu wniosku w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w zakresie podatku od towarów i usług, postanawia uznać za prawidłowy pogląd Podatnika, wyrażony w złożonym wniosku.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 29 czerwca 2007 r. wpłynął do tutejszego organu podatkowego wniosek Podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismami z dnia 26 i 27 lipca 2007 r.

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie usług leasingu, w szczególności leasingu operacyjnego. W umowie leasingu oraz, stanowiącym integralną część umowy, preliminarzu określone zostały zasady płatności poszczególnych rat wynagrodzenia. Zasadą jest, iż wynagrodzenie płatne jest w formie przelewu bankowego, "z góry", w terminach nie przekraczających określonych terminów wymagalności. Zdarzenia te dokumentowane są fakturami VAT obejmującymi kwoty należne z tytułu kolejnych opłat leasingowych nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30 dni przed powstaniem tego obowiązku, zgodnie z § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Wnioskująca rozpoznaje obowiązek podatkowy w oparciu o zasady określone w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, tj. w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W praktyce Podatnik wystawia faktury przed określonym terminem płatności, a zapłata następuje po ich wystawieniu.

Strona informuje, iż zdarzają się sytuacje, w których klienci, z reguły w wyniku omyłki, regulują należności w kwotach wyższych niż należne, wynikające z preliminarza i otrzymanej faktury. Powstaje w ten sposób nadpłata, o której zawiadamia Ona klienta w wystawionej w kolejnym miesiącu fakturze. Nienależne nadpłaty zwracane są korzystającym w terminie nie dłuższym niż 60 dni od daty otrzymania płatności, chyba że wcześniej pomniejszą Oni zapłatę za fakturę wystawioną w kolejnym okresie o kwotę tej nadpłaty. Nadpłata zostanie wówczas automatycznie zaliczona na poczet tej kolejnej faktury.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Wnioskująca zwróciła się z następującymi pytaniami:

1. Czy przedmiotowe nadpłaty stanowią część zapłaty, o której mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku VAT, a tym samym czy Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy od tych nadpłat w momencie wpływu danej kwoty na rachunek bankowy Spółki?

Zdaniem Strony, zapłata przez klienta kwoty przekraczającej wartość bieżących należności z tytułu leasingu, objętych wystawioną fakturą VAT, nie rodzi konieczności rozpoznania obowiązku podatkowego w zakresie VAT od kwoty nadpłaty nie stanowiącej części zapłaty, o której mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy podatkowej. W opinii Spółki, nie powstanie tym samym obowiązek udokumentowania nadpłaty fakturą wystawioną zgodnie z § 15 ust. 1 przywołanego rozporządzenia. Obowiązek podatkowy oraz wystawienia faktury powstanie, w odniesieniu do nadpłat, w momencie podjęcia przez klienta decyzji o zaliczeniu takiej nadpłaty na poczet kolejnej należności. Wnioskująca stoi na stanowisku, iż dopiero w takim stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku VAT oraz § 15 ww. rozporządzenia, nie będzie miał natomiast zastosowania art. 19 ust. 11 ustawy oraz § 14 rozporządzenia.

2. Czy Spółka powinna udokumentować powstanie takiej nadpłaty fakturą VAT wystawioną nie później niż z datą wpływu kwoty powodującej powstanie nadpłaty na rachunek bankowy Spółki, zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia ?

Zdaniem Spółki, w ww. przypadku, nadpłaty nie spełniają dyspozycji całości lub części zapłaty w momencie ich wpływu na rachunek bankowy jednostki, bowiem zgodnie z definicją słownikową, pod pojęciem zapłaty należy rozumieć m. in. "uiszczenie należności za coś". Definicja ta wskazuje, iż z zapłatą mamy do czynienia dopiero, gdy następuje ona na poczet skonkretyzowanej należności bieżącej lub przyszłej. Ponadto, Podatnik wskazuje, że może posiadać należności od jednego klienta z tytułu kilku umów leasingu, w tym leasingu rozumianego, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, jako dostawa towarów, dla którego obowiązek podatkowy powstaje wg zasad ogólnych. W momencie wpływu nadpłaty na rachunek bankowy nie jest możliwe, w ww. okolicznościach, określenie na poczet, jakiej należności (za jaką konkretnie usługę) powinna zostać zaliczona. Spółka podnosi, że nadpłaty powstają zasadniczo w wyniku nieświadomych wpłat klientów, którymi nie może swobodnie dysponować do momentu powzięcia informacji o zaliczeniu nadpłaty na poczet przyszłej należności. Wnioskująca stoi na stanowisku, iż w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajduje § 15 cytowanego rozporządzenia.

3. Czy w przedmiotowej sytuacji, przepisem regulującym moment powstania obowiązku podatkowego oraz obowiązek wystawienia faktury VAT od powstałych nadpłat będzie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy oraz § 15 rozporządzenia, czy też art. 19 ust. 11 ustawy razem z § 14 rozporządzenia?

Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym, zastosowanie znajduje art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, w którym odrębnie uregulowany został moment powstania obowiązku podatkowego dla usług leasingu. Strona wskazuje, iż w odniesieniu do nadpłat, moment powstania obowiązku podatkowego należy rozumieć jako moment otrzymania oświadczenia woli klienta o zaliczeniu takiej nadpłaty na poczet konkretnej należności. Natomiast, w momencie wpływu nadpłaty na rachunek bankowy Spółki, będzie ona kwotą nienależną wymagającą wyjaśnienia, nie stanowiącą częściowej zapłaty. Tym samym, nie powstanie obowiązek wystawienia faktury obejmującej taką nadpłatę, zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia.

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdują następujące przepisy prawa podatkowego:

- art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze,

- § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), stanowiący, iż w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego,

- § 15 ust. 2 ww. rozporządzenia, w świetle którego faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż w sytuacjach, w których klienci, z reguły w wyniku omyłki, regulują należności w kwotach wyższych niż należne, Wnioskująca zwraca korzystającym w terminie nie dłuższym niż 60 dni od daty otrzymania przez Spółkę płatności, chyba że korzystający pomniejszy zapłatę za fakturę wystawioną w kolejnym okresie o kwotę tej nadpłaty.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż opłaty leasingowe wnoszone przez korzystających w kwotach wyższych niż wymagalne i wynikające z zawartych umów są kwotami nienależnymi. Zasadą jest bowiem, iż otrzymanie całości lub części zapłaty jest świadczeniem wzajemnym, wynikającym ze stosunku prawnego łączącego strony. Oznacza to, że za dokonanie określonych czynności, np. świadczenie usług, uiszczana jest określona kwota należności. Tym samym, wpływ kwot nienależnych na rachunek bankowy Spółki nie skutkuje automatycznie powstaniem, z tą chwilą, obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 ww. ustawy, bowiem nie spełniają one kryterium uiszczenia całości bądź części zapłaty za wykonane usługi.

Regulacje zawarte w cytowanym art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy podatkowej stanowią lex specialis do ogólnych unormowań, zawartych w art. 19 ust. 1. Ustawodawca odmiennie ukształtował moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do świadczenia poszczególnych usług, m.in. najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, uzależniając go, nie od momentu wykonania usługi, lecz otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W tego rodzaju usługach przewidziane są zazwyczaj płatności "z góry", co oznacza, że obowiązek podatkowy powstaje i tak zasadniczo przed wykonaniem usługi. Należy jednakże podkreślić, że wpływ kwot nienależnych na konto jednostki nie może być utożsamiany z otrzymaniem, przed wykonaniem usługi, części należności, w szczególności przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty, o których mowa jest w art. 19 ust. 11 wskazanej ustawy. W przywoływanej ustawie o podatku od towarów i usług, ustawodawca nie ukształtował odmiennych zasad określających powstanie obowiązku podatkowego w sytuacji, gdy korzystający z przedmiotu leasingu ureguluje należność wyższą niż wynikająca z umowy, przed określonym terminem płatności i przed wykonaniem usługi, zatem należy uznać, że nie powstanie obowiązek podatkowy w tej części. Niezależnie od faktu, iż korzystający pomniejszy zapłatę za fakturę wystawioną w kolejnym okresie o kwotę nadpłaty z poprzedniej faktury, obowiązek podatkowy powstanie najpóźniej z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze i w wysokości wynikającej z tej faktury, obejmującej wartość raty leasingowej wynikającej z harmonogramu. Z chwilą otrzymania oświadczenia woli klienta o zaliczeniu nadpłaconej kwoty na poczet konkretnej należności obowiązek podatkowy powstanie wg zasad określonych w art. 19 ust. 13 pkt 4 ww. ustawy, a Spółka winna rozliczyć nadpłatę w fakturze wystawionej zgodnie z § 15 cytowanego rozporządzenia, bowiem odwołuje się on m.in. do wskazanego powyżej art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Podatnika wyrażone w złożonym wniosku, należało uznać za prawidłowe i postanowić jak w sentencji.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.