Pytanie:

Czy przysługuje spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, czy też spółka utraciła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę stanowiącą 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów z uwagi na ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy fiskalnej zarestrowanej na firmę prowadzoną na NIP mężą ?

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty działając na podstawie:

• art. 14a § 1 i § 4 oraz art. 217 § 1 i art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),
• art. 111 ust. 1, ust. 2 i ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.),
• § 3 ust. 1, § 4 ust. 1 i § 5 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 108, poz. 948 ze zm.),

uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 07 marca 2006r., złożonym w dniu 28 marca 2006r. dotyczące podatku od towarów i usług, w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku naruszenia obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W dniu 28 marca 2006r. został złożony wniosek z dnia 07 marca 2006r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku:

Ze złożonego wniosku wynika, że małżonkowie X prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki małżeńskiej zarejestrowanej dla rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług na nazwisko i NIP męża. Rozdzielenia wpisów w ewidencji działalności gospodarczej na nazwisko każdego z małżonków dokonano w terminie przewidzianym w ustawie. Działalność prowadzona na nazwisko i NIP męża została zakończona z dniem 31 grudnia 2005r. W celu dalszego prowadzenia wspólnej działalności gospodarczej małżonkowie w dniu 01 stycznia 2006r. zawarli umowę spółki cywilnej, do której aportem wnieśli towary i środki trwałe ujęte w remanencie likwidacyjnym, w związku z zaprzestaniem przez podatnika będącego osobą fizyczną, wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W okresie od 01 stycznia 2006r. do 10 lutego 2006r. spółka cywilna osiągane obroty z tytułu sprzedaży towarów ewidencjonowała przy zastosowaniu kas rejestrujących, zarejestrowanych na firmę małżeńską prowadzoną na nazwisko i NIP męża. Faktury zakupu towarów i usług w tym okresie również były wystawiane na nazwisko i NIP męża, ale do wszystkich faktur - jak stwierdzono we wniosku - wystawione zostały po otrzymaniu numeru NIP przez spółkę cywilną, noty korygujące dotyczące skorygowania numeru NIP. W okresie od 11 lutego do 22 lutego 2006r. nie prowadzono sprzedaży towarów (sklep był zamknięty), gdyż w tym czasie dokonano odczytu zawartości pamięci fiskalnej kas rejestrujących oraz wymiany modułów.

Na dzień 31 grudnia 2005r. firma prowadzona przez małżonków na nazwisko i NIP męża sporządziła remanent likwidacyjny towarów i środków trwałych i uiściła z tego tytułu należny podatek od towarów i usług.

Złożenie w tutejszym Urzędzie Skarbowym dokumentów związanych z wyrejestrowaniem działalności prowadzonej na nazwisko i NIP męża (NIP-3 i VAT-Z) oraz zarejestrowaniem działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej (NIP-2,NIP-D,VAT-R) nastąpiło w dniu 01 lutego 2006r. (numer NIP spółka cywilna otrzymała na podstawie decyzji z dnia 09.02.2006r.).

W związku z powyższym Spółka cywilna ma wątpliwości, czy przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, czy też utraciła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów, z uwagi na ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas fiskalnych zarejestrowanych na firmę prowadzoną na NIP męża.

W odniesieniu do ewidencjonowania obrotu uzyskanego ze sprzedaży na kasach rejestrujących kupionych i zarejestrowanych na nazwisko i NIP współmałżonka jako podatnika podatku od towarów i usług to z uwagi na fakt, że jest to kontynuacja działalności gospodarczej pod tą samą nazwą bez żadnych zmian dotyczących miejsca prowadzonej sprzedaży - zdaniem Podatnika - powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem w sprawie występuje sukcesja praw i obowiązków, a co za tym idzie jest to działalność wykonywana w sposób ciągły. Jeśli stanowisko tutejszego Organu będzie odmienne, wówczas zgodnie z art. 111 ww. ustawy o podatku VAT Spółka utraciłaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów.

Podatnik uważa, że nie naruszył obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, gdyż ewidencję prowadził przy zastosowaniu kas rejestrujących zarejestrowanych na nazwisko i NIP męża.

Jednocześnie Podatnik informuje, że interpretacje dotyczące przedstawionego problemu są niejednoznaczne dlatego też, w deklaracji VAT-7 za styczeń 2006r. złożonej w dniu 25 lutego 2006r. wykazano tylko kwotę podatku należnego nie odliczając podatku z faktur dotyczących dokonanych zakupów, przy czym stwierdza, że po otrzymaniu pisemnej interpretacji będzie mógł skorygować deklaracje.

Stanowisko tutejszego Organu:

Kwestia sukcesji podatkowej dla podatników podatku od towarów i usług została uregulowana w ustawie Ordynacja podatkowa. W stanie faktycznym przedstawionym w rozpatrywanym wniosku zasady związane z nabywaniem praw i obowiązków przez następców prawnych wynikają z art. 93a § 2 pkt 2 ww. ustawy - przy przyjęciu założenia, iż wkłady wniesione przez wspólników na podstawie umowy spółki cywilnej z dnia 01 stycznia 2006r. (§ 6 umowy) obejmowały przedsiębiorstwo, tj. zespół składników służących przed dniem 01 stycznia 2006r. do prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą spółki małżeńskiej na NIP męża.

Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 ww. ustawy spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci przedsiębiorstwa wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej "osoby".

W związku z powyższym, wszystkie prawa i obowiązki, jakie na gruncie przepisów ww. ustawy o podatku od towarów i usług przysługują podatnikowi, który wnosi swoje przedsiębiorstwo jako udział do spółki osobowej, w tym przypadku spółki cywilnej "przechodzą" na tę spółką. Ponieważ w art. 93a § 2 pkt 2 ww. ustawy nie zostały zawarte żadne dodatkowe zastrzeżenia dotyczące sukcesji podatkowej, dlatego przedmiotem sukcesji są prawa i obowiązki jakie przysługiwały osobie fizycznej, przed przekształceniem.

Wobec czego na powstałej z dniem 01 stycznia 2006r. spółce cywilnej będącej następcą prawnym firmy prowadzonej przez małżonków na NIP męża ciąży obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług oraz obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Sukcesja ta dotyczy także m.in. prawa do odliczenia i zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego z faktur zakupu wystawionych dla podmiotu jeszcze przed jego przekształceniem, jeżeli podatek naliczony wynikający z tych faktur nie został przed przekształceniem przez podatnika odliczony.

Generalnie kwestię odliczenia i zwrotu podatku od towarów i usług regulują przepisy art. 86 - art. 95 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto kwestię tę w przypadku naruszenia przez podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje art. 111 tej ustawy.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencje obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Podatnicy naruszający obowiązek określony w ust. 1 - w myśl art. 111 ust. 2 ww. ustawy - do czasu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących tracą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30 % kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów wskazanego w sentencji - wydanego na mocy delegacji ustawowej zawartej w ww. art. 111 ust. 9 ustawy - kasa rejestrująca musi spełniać określone kryteria i warunki techniczne, m.in. zawierać moduł fiskalny wraz z pamięcią fiskalną wbudowaną w części kasy niedostępnej dla użytkownika, umieszczoną w gnieździe związanym nierozłącznie z obudową, zalanym twardą nieprzezroczystą masą oraz zawierać zabezpieczenia uniemożliwiające likwidację zapisów zawartych w rejestrach i pamięci fiskalnej kasy.

W świetle powyższego kasa rejestrująca jest urządzeniem umożliwiającym trwały jednokrotny zapis danych zgodnie z programem pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

Z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika z kolei, że kasy rejestrujące muszą zapisywać w pamięci fiskalnej m.in. numer unikatowy pamięci fiskalnej kasy oraz numer identyfikacji podatkowej podatnika (NIP).

Z powołanych przepisów dotyczących kas rejestrujących wynika, że kasa fiskalna jest urządzeniem, które może być wykorzystywane tylko przez podatnika na NIP którego jest zarejestrowana, a zaprzestanie wykonywania czynności przez ten podmiot wymaga dokonania odczytu zawartości pamięci kasy - przepis § 5 ust. 8 ww. rozporządzenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik prowadzący działalność w formie spółki cywilnej w okresie od 01 stycznia 2006r. do 10 lutego 2006r. dokonywał odpłatnej dostawy towarów, natomiast w okresie od 11 do 22 lutego 2006r. sklep był zamknięty, gdyż w tym czasie dokonano odczytu zawartości fiskalnej kas rejestrujących oraz wymiany modułów. Obrót i należny podatek ze sprzedaży ewidencjonowane były w ww. okresie na kasach rejestrujących, w pamięci fiskalnej których zapisany był numer NIP męża.

Rozpoczęcie sprzedaży przez spółkę cywilną w sytuacji, gdy ma miejsce sukcesja praw i obowiązków, skutkiem czego prowadzona działalność ma charakter ciągły spowodowało, że nowy podmiot - spółka cywilna - z dniem podjęcia sprzedaży stał się podatnikiem podatku od towarów i usług i miał obowiązek od momentu rozpoczęcia sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W przypadku zmiany formy prawnej prowadzonej działalności numer NIP podatnika nie podlega sukcesji podatkowej i nie przechodzi na następcę.W związku z tym, Podatnik tj. Spółka obowiązany był prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy pomocy kas rejestrujących spółki cywilnej, w których pamięci fiskalnej został zaprogramowany numer NIP-u właściwy dla tej Spółki, a nie osoby fizycznej.

W świetle powyższego Naczelnik tutejszego Urzędu Skarbowego stwierdza, że Spółka nie dopełniła warunków wynikających z ww. przepisów w zakresie kas rejestrujących i nie prowadziła ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących spełniających wymogi określone w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów. W związku z tym - zgodnie z art. 111 ust. 2 ww. ustawy - utraciła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, wykazanego w fakturach dokumentujących te zakupy, do czasu rozpoczęcia ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących z zaprogramowanym w pamięci numerem NIP spółki.

Ponadto tutejszy Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa przedstawiona interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika. Jeżeli jednak podatnik zastosował się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu.

Interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może być zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.