Teza:

Podstawą rozstrzygnięcia w zaskarżonym wyroku była odmienna od dokonanej przez organy podatkowe ocena stanu faktycznego sprawy, co do rzeczywistego dokonania przeróbek w nabytym przez podatnika samochodzie.

Przedmiotem skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 marca 2005 r. sygn. akt I SA/ Gd 2067/01. W wyroku tym Sąd, po rozpoznaniu skargi Mariusza S. na decyzję Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 1 października 2001 r., którą utrzymano w mocy decyzję Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 22 marca 2001 r., określającą stronie podatek od towarów i usług za listopad 1998 r. w kwocie 3 085 zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 11 093 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 9 678 zł, uchylił decyzję organu drugiej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a."

W uzasadnieniu Sąd przedstawił stan sprawy. Podał, że organ pierwszej instancji zakwestionował prawo podatnika do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy tego podatku z tytułu nabycia samochodu osobowego, powołując się na art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "ustawą o VAT". W ocenie organu przedmiotem umowy kupna -sprzedaży, udokumentowanej fakturą z dnia 24 listopada 1998 r., zawartej pomiędzy podatnikiem, a Firmą był samochód osobowy Organ podkreślił, że pomimo wydanej uprzednio przez Rzeczoznawstwo Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego opinii technicznej i zaświadczenia PPKS Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów w Elblągu, wskazujących na przeprowadzenie zmian modernizacyjnych samochodu i pomimo określenia w dowodzie rejestracyjnym z dnia 24 listopada 1998 r. przedmiotowego samochodu jako samochodu ciężarowo-uniwersalnego, pojazd ten należało uznać za samochód osobowy. Przeprowadzone bowiem w toku kontroli w dniu 5 stycznia 1999 r. oględziny pojazdu pozwoliły ustalić, że w tym dniu samochód nie posiadał zamontowanej przegrody oddzielającej przestrzeń bagażową od osobowej oraz pozwoliły na jednoczesne stwierdzenie braku dokonania jakichkolwiek innych trwałych przeróbek.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucał organowi naruszenie prawa procesowego, w szczególności art. 121 oraz art. 194 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "Ordynacja podatkowa". Podnosił, że dokonał zakupu samochodu ciężarowego, co potwierdzały dokumenty zakupu oraz wpis w dowodzie rejestracyjnym, jednoznacznie wskazujący na przeznaczenie pojazdu. Odwołujący zarzucał organowi pierwszej instancji naruszenie w toku postępowania zasady zaufania gdyż po dokonaniu w styczniu 1999 r. oględzin przedmiotu umowy sprzedaży i oceny przedstawionych przez niego dowodów, organ dokonał zwrotu podatku na jego rachunek. Zdaniem odwołującego zakwestionowanie zapisu w dowodzie rejestracyjnym, przy jednoczesnym braku przeprowadzenia dowodu przeciwnego rażąco naruszało art. 194 Ordynacji podatkowej.

Izba Skarbowa w Gdańsku, wskazaną na wstępie decyzją podzieliła stanowisko zawarte w orzeczeniu organu pierwszej instancji. Podniosła, że o stanie faktycznym nie przesądza dokument stwierdzający rejestrację pojazdu, jako wydany w wyniku kontroli formalnej, obejmującej wyłącznie stwierdzenie faktu czy pojazd był własnością wnioskodawcy oraz czy był uprzednio zarejestrowany. Organ odwoławczy wskazał, że wbrew zarzutom podatnika, dowód przeciwko treści przedłożonych w sprawie dokumentów został przeprowadzony. Organ pierwszej instancji zasadnie odmówił mocy dowodowej ocenie technicznej wystawionej przez Rzeczoznawstwo Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz wydanemu na jej podstawie zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, wystawionym przez PPKS Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w Elblągu bowiem te dokumenty zawierały ustalenia niezgodne ze stanem faktycznym stwierdzonym w toku oględzin pojazdu. Niezależnie od tego Izba Skarbowa podniosła, że zakupionego samochodu nie można traktować jako samochodu ciężarowego skoro nie spełniał on jakichkolwiek warunków klasyfikacji statystycznych, w tym Systematycznego Wykazu Wyrobów oraz Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie przedstawionej decyzji Izby Skarbowej w Gdańsku i podtrzymał podnoszone w toku postępowania podatkowego zarzuty. Podkreślił, że organy zakwestionowały treść przedstawionych przez niego dokumentów urzędowych i opinii rzeczoznawców, opierając się wyłącznie na klasyfikacjach statystycznych. Natomiast przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu może nastąpić tylko poprzez przeprowadzenie dowodu z innego dokumentu urzędowego, którym może być m.in. opinia klasyfikacyjna organu statystyki, a nie mające ogólny charakter zestawienia statystyczne. Także wątpliwości co do rzetelności opinii rzeczoznawcy powinny być zweryfikowane nie w drodze samodzielnych ustaleń pracowników organów, a w wyniku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie i powołała się na orzecznictwo NSA, z którego wynikało, że organ podatkowy nie jest związany treścią dowodu rejestracyjnego, co do określenia rodzaju pojazdu gdyż kwestia ta jest elementem stanu faktycznego sprawy i nie została zastrzeżona do wyłącznej kompetencji organu rejestracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który przejął sprawę do rozpoznania, dokonał szczegółowej, chronologicznej analizy orzecznictwa sądowego i administracyjnego, a także doktryny, dotyczących podatkowych konsekwencji przeróbek samochodów osobowych na samochody ciężarowe poprzez zainstalowanie kratek oddzielających część bagażową samochodu od części pasażerskiej lub instalowanie kaset do przewożenia gotówki, podkreślając sporny charakter tego zagadnienia.

Przedstawił również urzędową interpretację prawa dokonaną przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 29 stycznia 2002 r., wydanym na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, dotyczącą samochodów osobowych przerobionych w okresie do dnia 1 stycznia 2001 r. przez osoby prowadzące działalność gospodarczą w kontekście art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Z interpretacji tej wynikało, że za osoby uprawnione do odliczania podatku od towarów i usług z tytułu zakupu samochodu osobowego, przerobionego na samochód ciężarowy, uważa się osoby, które spełniały jednocześnie trzy przesłanki:

1. nabyły samochód osobowy w okresie do dnia 1 stycznia 2001 r., który został przerobiony na samochód ciężarowy, co zostało stwierdzone stosownym wpisem do dowodu rejestracyjnego tego samochodu,
2. samochód ten był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym charakter tej działalności wymagał posiadania samochodu ciężarowego,
3. przeróbki samochodu, uprawniające go do zaliczenia samochodu jako ciężarowego, zostały faktycznie dokonane.

Sąd podkreślił, że w tej sprawie akceptuje stanowisko Ministra Finansów, mając na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 kwietnia 2001 r, sygn. akt K 13/01 (OTK 4/2001, poz. 81), akcentujący potrzebę respektowania pewności prawa, także w znaczeniu dążenia do prawa sprawiedliwego.

Sąd przyjął, że w rozpatrywanej sprawie bezsporne były następujące ustalenia stanu faktycznego:

1. ocena techniczna z dnia 23 listopada 1998 r. dokonana przez Rzeczoznawstwo Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego w Elblągu, określająca rodzaj dokonanych zmian modernizacyjnych w spornym samochodzie,
2. zaświadczenie PPKS Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów w Elblągu z dnia 24 listopada 1998 r., z którego wynikało, że w samochodzie dokonano zmian, w tym zamontowano przegrodę stalowo - siatkową, tworząc przedział bagażowy na 570 kg i wpisując nowe dane techniczne tego samochodu na pojazd ciężarowo-uniwersalny,
3. treść dowodu rejestracyjnego z dnia 24 listopada 1998 r. (decyzja administracyjna wydana przez Urząd Miejski w Elblągu), w którym określono przedmiotowy samochód jako samochód ciężarowy, uniwersalny z pięcioma miejscami do siedzenia,
4. okoliczność, że skarżący prowadził działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pod firmą X i, że po dokonaniu zmian opisanych w pkt 1 - 3 nabył używany samochód w dniu 24 listopada 1998, co potwierdzała stosowna faktura,
5. samochód przed datą nabycia go przez skarżącego posiadał homologację samochodu osobowego, a nie ciężarowego. Sąd podniósł również, iż z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynikało, że w dniu dokonania oględzin samochód miał zdemontowane tylne siedzenia i na "urządzonej w ten sposób powierzchni umieszczone były kartony i przyrządy do pomiarów geodezyjnych" oraz, że nie miał zamontowanej "kratki".

Zdaniem Sądu ten stan faktyczny i stan prawny, dotyczący tego rodzaju spraw pozwalał na stwierdzenie, że:

• po pierwsze skarżący nabył używany samochód osobowy w okresie do dnia 1 stycznia 2001 r., który został uprzednio przerobiony na samochód ciężarowy, co zostało potwierdzone stosownym wpisem do dowodu rejestracyjnego tego samochodu,
• po drugie organy podatkowe nie podważyły okoliczności, że samochód ten był wykorzystywany w działalności gospodarczej, przy czym charakter tej działalności wymagał posiadania samochodu ciężarowego,
• po trzecie przeróbki samochodu, uprawniające go do zaliczenia jako samochodu ciężarowego zostały faktycznie dokonane; okoliczność, że w dniu oględzin nie była zainstalowana kratka nie miała w tej sprawie znaczenia, przy czym należało wziąć pod uwagę, że z treści protokołów oględzin wynikało, iż samochód miał złożone tylne siedzenia i wykorzystaną powiększoną powierzchnię bagażową na przewożenie sprzętu.

Tym samym w ocenie Sądu spełnione zostały trzy przesłanki, o których była mowa w przedstawionym wyżej piśmie Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r. Wobec tego brak było podstawy faktycznej do zastosowania w tej sprawie dyspozycji art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Ponadto Sąd uznał, że zasadne były również zarzuty strony dotyczące naruszenia przepisów procesowych. Sąd stwierdził, że cyt. "organ odwoławczy naruszył swym działaniem dyspozycję art. 120, 121, 122, 187 Ordynacji podatkowej...interpretując stan faktyczny i prawny sprawy na właściwe dla danej sprawy i niewłaściwe, a ponadto dyspozycję art. 124 i 200 Op.".

Naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej Sąd upatrywał w zinterpretowaniu przez organy podatkowe w tej sprawie wszelkich danych, dokumentów i ustaleń w sposób mający negatywny skutek w odniesieniu do zastosowania wobec skarżącego przepisów prawa podatkowego. Naruszenie zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej polegało na interpretowaniu przez organy podatkowe w tej sprawie wszelkich danych związanych z przedmiotem sporu na niekorzyść podatnika. Było to o tyle rażące, że wyniki postępowania podatkowego przemawiały na rzecz stanowiska podatnika. Dodatkowo Sąd stwierdził naruszenie w postępowaniu odwoławczym art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd uznał, że przedstawione uchybienia procesowe miały istotny wpływ na wynik sprawy. Stanowiły więc obok naruszenia prawa materialnego, także dodatkową podstawę do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego.

W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez radcę prawnego, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, powołując się na art. 173 § 1 i 2 oraz art. 174 pkt 1 i 2 w zw. z art. 185 § 1 P.p.s.a. zaskarżył opisany wyżej wyrok w całości i zarzucił mu:

1. naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 19 ust. l, 2, 3 i 3a ustawy o VAT z związku z pismem Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r. zamiast zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 68 ust. l, 2 i 9 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym,
2. naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 134 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt a i c P.p.s.a (takie podstawy kasacyjne przedstawiono w skardze kasacyjnej - dopisek NSA) poprzez niewłaściwą ocenę stanu faktycznego sprawy.

W związku z tymi zarzutami organ drugiej instancji wnosił o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie skargi Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania,
2. zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając wskazane wyżej zarzuty organ podatkowy stwierdził, że stan faktyczny ustalony w sprawie jest bezsporny. Sporna jest natomiast ocena stanu faktycznego, a w konsekwencji ocena zasadności zastosowania w sprawie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z pismem Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r. Organy podatkowe obu instancji odmiennie od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oceniły, że zakupiony przez podatnika na podstawie faktury z dnia 24 listopada 1998 r. wystawionej przez Firmę s.c. z Elbląga samochód ciężarowy uniwersalny jest w rzeczywistości samochodem osobowym. Podstawą orzekania organów podatkowych była treść art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość ustaliły i wykazały m.in. poprzez sporządzenie podczas oględzin fotografii przedmiotowego samochodu, że dokumenty sporządzone przez rzeczoznawcę potwierdzały zmiany w samochodzie niezgodne ze stanem faktycznym. Tym samym organy odmiennie od Sądu uznały, że podatnik nie spełnił wszystkich przesłanek wskazanych w piśmie Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r., a zatem w sprawie miał zastosowanie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Dodatkowo organy swoje stanowisko opierały na treści art. 68 ust. l, 2 i 9 Prawa o ruchu drogowym, z którego wynikało, że zmiana rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy możliwa jest wyłącznie po uzyskaniu zmiany świadectwa homologacji.

Ponadto organy wzięły pod uwagę stanowisko Głównego Urzędu Statystycznego, zawarte w piśmie z dnia 25 czerwca 1996 r., z którego wynikało m.in., że jednym z dwóch łącznych warunków umożliwiających zarejestrowanie przerobionych samochodów osobowych jako ciężarowych jest posiadanie przez takie samochody trwałych zmian konstrukcyjnych nadwozia, powodujących zmianę rodzaju pojazdu na samochód ciężarowy. Gdy zaś samochód nie posiadał żadnych trwałych zmian konstrukcyjnych nadwozia należało go klasyfikować według Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych KRST w rodzaju 741 "Samochody osobowe". W konsekwencji do takiego samochodu miał zastosowanie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z pismem Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku zarzucił Sądowi, że wbrew oczywistym ustaleniom stanu faktycznego i zebranemu w sprawie materiałowi dowodowemu błędnie wywiódł w zaskarżonym wyroku, że pomimo, iż w zakupionym przez stronę samochodzie, żadna trwała zmiana konstrukcyjna nie została dokonana, to w sprawie nie ma to znaczenia i zostały spełnione przesłanki do zastosowania wytycznych wskazanych w piśmie Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r., a zatem nie miał w sprawie zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Ponadto organ wnoszący skargę kasacyjną nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu, że naruszenie w postępowaniu odwoławczym art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej miało wpływ na wynik sprawy. Stan faktyczny w sprawie został bowiem bezspornie ustalony przez organ pierwszej instancji, co zresztą Wojewódzki Sąd Administracyjny potwierdził w wyroku i nie był uzupełniany w toku postępowania drugoinstancyjnego.

Strona przeciwna nie skorzystała z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak pod rozwagę nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku jako podstawy kasacyjne przytoczył zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi. W takim przypadku w pierwszej kolejności podlega rozpoznaniu zarzut naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego (zob. wyrok NSA z dnia 9 marca 2005 r. sygn. akt FSK 618/04, opubl. ONSAiwsa z 2005 r. Nr 6, poz. 120).

Formułując zarzuty o charakterze procesowym, na których oparto skargę kasacyjną, organ w podstawach skargi kasacyjnej wymienił jako naruszone w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy - art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt a i c P.p.s.a. Jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd tych przepisów wnoszący skargę upatrywał w dokonaniu odmiennej oceny stanu faktycznego tej sprawy od wynikającej z materiału dowodowego i dokonanych przez organy podatkowe ustaleń. Należy przy tym zauważyć, że organ podatkowy nie wymienił w związku z tymi zarzutami jako naruszonych odpowiednich przepisów postępowania podatkowego, których zastosowanie w sprawie przez organy podatkowe Sąd ocenił jako wadliwe, z wyjątkiem art. 200 § 1 P.p.s.a. W uzasadnieniu do tej podstawy jako naruszony przez Sąd został bowiem wymieniony także art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu uchybienie temu przepisowi w postępowaniu odwoławczym, wbrew stanowisku Sądu, nie miało wpływu na wynik sprawy.

Taki sposób sformułowania zarzutów procesowych nie daje możliwości zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny ustaleń faktycznych, które Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę do zastosowania przepisów prawa materialnego. Z art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika bowiem, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej oraz powołaną podstawą prawną. Granice danej sprawy nie mogą być utożsamiane z materiałem dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy i jego oceną dokonaną przez Sąd, nawet jeśli jest odmienna od przyjętej przez organy i budzi kontrowersje z punktu widzenia materiału dowodowego zebranego w postępowaniu. Granice danej sprawy określają zakres dopuszczalnej sądowej kontroli w postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji, wyznaczany najczęściej przez przepisy prawa materialnego, z których wynika uprawnienie lub obowiązek ciążący na stronie postępowania (niekiedy treść rozstrzygnięcia wynika również z przepisów procesowych np. dotyczących bezprzedmiotowości postępowania, czy odmowy uruchamiania postępowań nadzorczych). Z tych względów wskazana podstawa kasacyjna nie odnosi się do tych uchybień zawartych w zaskarżonym wyroku, które w jej uzasadnieniu opisuje wnoszący skargę kasacyjną. Z uwagi zaś na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej nie jest dopuszczalne, aby na podstawie nie wyartykułowanego lub wadliwie wyartykułowanego opisu uchybień zawartego w uzasadnieniu podstaw kasacyjnych ten Sąd, niejako w zastępstwie skarżącego orzeczenie pierwszoinstancyjne właściwie sformułował takie podstawy.

Także powiązanie art. 134 § 1 P.p.s.a. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. (pomijając nawet nieprecyzyjne wskazanie w podstawach kasacyjnych jednostek redakcyjnych niższego rzędu w art. 145 § 1 P.p.s.a.) nie daje podstaw do zakwestionowania dokonanej przez Sąd oceny stanu faktycznego sprawy. Organ, wskazując bowiem jako naruszony art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. nie wymienił (z wyjątkiem art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej) żadnego przepisu postępowania podatkowego, którego zastosowanie w toku postępowania przed organami podatkowym - w wyniku krytycznej oceny tego zastosowania przez Sąd pierwszej instancji - legło u podstaw wydania zaskarżonego orzeczenia. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. wynika, że Sąd uchyla m.in. decyzję jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego stawiając Sądowi zarzut naruszenia tego przepisu procedury sądowoadministracyjnej należy powiązać go z naruszeniem odpowiednich w danej sprawie przepisów postępowania podatkowego, którym Sąd uchybił gdyż bezpodstawnie uznał je za naruszone przez organ wydający zaskarżoną decyzję w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W szczególności w rozpatrywanej sprawie należało w podstawach kasacyjnych jako naruszone wymienić w związku z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. te przepisy postępowania podatkowego, które Sąd wymienił jako naruszone przez organ odwoławczy - art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej w stopniu który miał istotny wpływ na wynik sprawy. W wadliwym zastosowaniu tych przepisów przez organ podatkowy Sąd upatrywał bowiem błędów w zastosowaniu prawa materialnego. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku organów podatkowych prezentowanym w sprawie, przesłanki związane z możliwością uznania, że podatnik nabył samochód ciężarowy, a nie osobowy, wynikające z urzędowej interpretacji Ministra Finansów dokonanej w związku ze stosowaniem art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zostały w sprawie spełnione. Przede wszystkim Sąd przyjął, że przeróbki samochodu uprawniające do zaliczenia samochodu jako samochodu ciężarowego zostały faktycznie dokonane, czego nie zmieniała okoliczność, że w czasie oględzin kratka nie była zainstalowana. Dlatego też brak przytoczenia w podstawach kasacyjnych wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej nie daje Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu możliwości zbadania czy stanowisko Sądu pierwszej instancji w kwestii uchybienia tym przepisom w toku postępowania podatkowego było prawidłowe.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny jest związany tymi ustaleniami faktycznymi w sprawie, które przyjął za podstawę orzekania Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. To zaś oznacza, że kolejny zarzut natury procesowej, który został podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia przez Sąd art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. nie ma usprawiedliwionych podstaw. Nie spełnia bowiem wymogu, o którym mowa w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. -wykazania istotnego wpływu uchybienia procesowego na wynik sprawy. Nawet gdyby przyjąć, że Sąd pierwszej instancji nie wykazał, że naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w postępowaniu odwoławczym (kwestia wystąpienia takiego naruszenia jest bowiem bezsporna) miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie wydane przez Izbę Skarbową w Gdańsku, to i tak to uchybienie nie miało istotnego wpływu na zastosowanie w sprawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Podstawą rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym wyroku była bowiem przede wszystkim, co zresztą podkreśla się w skardze kasacyjnej, odmienna od dokonanej przez organy ocena stanu faktycznego sprawy, co do rzeczywistego dokonania przeróbek w nabytym przed podatnika samochodzie, a w konsekwencji naruszenia wskazanych wyżej przepisów procesowych oraz uznanie za błędne zastosowania w sprawie art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, do czego zdaniem Sądu pierwszej instancji nie było przesłanek.

Za nieusprawiedliwione przy tym stanie faktycznym, którym jest związany Naczelny Sąd Administracyjny, należy uznać także zarzuty dotyczące naruszenia w zaskarżonym wyroku prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 19 ust. l, 2, 3 i 3a ustawy o VAT zamiast zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w zw. z art. 68 ust. l, 2 i 9 Prawa o ruchu drogowym. Konsekwencją przyjęcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalenia, że podatnik nabył samochód ciężarowy, a nie osobowy, było bowiem uznanie, że przysługuje mu uprawnienie, wynikające z art. 19 ustawy o VAT.

Wobec powyższego skarga kasacyjna, na podstawie art. 184 P.p.s.a., podlegała oddaleniu.