Pytanie:

Podatnik ma wątpliwości, jak należy postąpić w razie konieczności wystawienia faktury korygującej dotyczącej sprzedaży mającej miejsce jeszcze przed dniem 1 listopada 2005 r., a w szczególności, czy możliwe jest wystawienie faktury korygującej przez nowo powstałą spółkę ?Y?, która korygowała będzie sprzedaż dokonaną przez podmiot ?X? w sytuacji, gdy podmiot ten nie został jeszcze wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż dnia 1 listopada 2005 r. podmiot ?X? wniósł aportem swoje przedsiębiorstwo na rzecz nowo utworzonego podmiotu ?Y? Sp. z o. o. Od tego dnia całość rozrachunków (ze wszystkimi kontrahentami) podmiotu ?X? przeniesiona została do podmiotu ?Y?, przy czym podmiot ?X? do tego dnia nie został wyrejestrowany z ewidencji działalności gospodarczej. W listopadzie 2005 r. wystawiona została jedna faktura dotycząca sprzedaży. Ponadto Podatnik wyjaśnia, iż mogą zdarzyć się sytuacje, w których zaistnieje konieczność skorygowania sprzedaży dokonanej jeszcze przez spółkę ?X?, na przykład w sytuacji, gdy towar opuścił teren kraju w październiku 2005 r., natomiast w listopadzie nastąpił zwrot jego części, przy czym nabywca domaga się skorygowania pierwotnie dokonanej na jego rzecz sprzedaży. Może również pojawić się konieczność wystawienia faktury korygującej w związku z wykryciem istniejących na fakturach błędów rachunkowych, dotyczących na przykład ceny towaru. Wówczas zasadnym będzie również skorygowanie dokonanej sprzedaży poprzez jej zwiększenie (?in plus?), bądź też zmniejszenie (?in minus?).

Zdaniem Podatnika, w analizowanej sprawie, prawidłowym będzie wystawienie faktury korygującej przez nowo powstałą spółkę, ponieważ w związku z wniesieniem aportem całego podmiotu ?X? do podmiotu ?Y?, całość rozrachunków od dnia 1 listopada 2005 r. przechodzi do nowo powstałego podmiotu ?Y?, a zatem wszelkie zdarzenia gospodarcze, które będą miały miejsce po tej dacie należy przypisać do nowego podmiotu

W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przedstawione we wniosku stanowisko Podatnika w sprawie jest nieprawidłowe.

Kwestie praw i obowiązków następców prawnych uregulowane zostały w treści art. 93 i art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z art. 93 §1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,
2) osobowych spółek handlowych,
3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl §2 art. 93 cyt. ustawy przepis §1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a §1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,
2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią §2 art. 93a wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
a) innej spółki niemającej osobowości prawnej,
b) spółki kapitałowej;
2) spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Dokonując analizy przytoczonych regulacji prawnych wskazać należy, iż w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, tj. w przedmiotowej sprawie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ma miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych w rozumieniu cytowanych powyżej przepisów. Przepisy te odnoszą się bowiem do następstwa praw i obowiązków jedynie w przypadku, gdy osoba prawna powstała wskutek łączenia się lub przekształcenia podmiotów innych niż osoby fizyczne, jak również do osobowych spółek handlowych zawiązanych w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej lub spółki kapitałowej, a także do spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 93 ww. ustawy nie przewidują sukcesji publicznoprawnej w przypadku utworzenia nowej spółki kapitałowej posiadającej osobowość prawną, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez wniesienie przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części tytułem wkładu niepieniężnego na poczet kapitału takiej osoby prawnej.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ?Y? powstała w wyniku wniesienia aportem całości przedsiębiorstwa ?X? nie przejmie zatem wszystkich praw i obowiązków podatkowych podmiotu ?X?, w tym też zakresie możliwości wystawiania faktur korygujących dotyczących sprzedaży dokonanej przez podmiot wniesiony apotem. Powyższe wynika z faktu, iż utworzona odrębnie spółka z o. o., która jedynie otrzyma aport od osoby fizycznej, nie jest sukcesorem w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Jak zaznaczono powyżej, tego rodzaju przekształcenia nie obejmuje bowiem hipoteza art. 93 Ordynacji Podatkowej ani następnych przepisów tej ustawy.

Powyższe implikuje więc brak możliwości wystawiania przez utworzoną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością faktur korygujących związanych ze sprzedażą dokonaną przez osobę fizyczną w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

W myśl § 8 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Dlatego też, w analizowanej sprawie, sam fakt wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej podmiotu wnoszonego aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie miał wpływu na prawo do wystawienia przez nowo powstałą spółkę faktur korygujących dotyczących sprzedaży dokonanej jeszcze przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Przytoczone powyżej przepisy nie uzależniają bowiem tego prawa od dokonania zmian we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, wskazując natomiast na konieczność posiadania statusu podatnika VAT czynnego, posiadającego numer identyfikacji podatkowej. Nowo powstała spółka ?Y? stanowi de facto całkowicie odrębną jednostkę organizacyjną, nowy podmiot gospodarczy rozpoczynający wykonywanie działalności na własny rachunek i we własnym imieniu.

Zatem, uwzględniając powyższe, nie jest możliwe wystawienie faktury korygującej przez nowo powstałą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która korygowała będzie sprzedaż dokonaną przez podmiot wniesiony aportem do tej spółki.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Podatnika w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja Podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja Podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub jej uchylenia.

Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie. Zażalenie podlega opłacie skarbowej.