Pytanie:

Czy podatnikowi przysługuje uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej przed 01.06.2005 r. umowy leasingu samochodu ciężarowego marki Mercedes Benz ?

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 31.05.2005r. podatnik zawarł umowę leasingu, której przedmiotem jest samochód ciężarowy, marki: Mercedes - Benz, o przeznaczeniu: chłodnia, dopuszczalnej ładowności: 880 kg, dopuszczalnej masie całkowitej: 3 500 kg, liczbie miejsc ( siedzeń ): 3. Przedmiotowa umowa (nr 35448) została zarejestrowana w tut. urzędzie skarbowym w dniu 15.06.2005 r. Natomiast w dniu 19.09.2005 r. podatnik wykonał na okręgowej stacji kontroli pojazdów specjalistyczne badanie techniczne pojazdu. Z wydanego przez stację zaświadczenia wynika, że pojazd spełnia wymagania określone w art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług; kopia przedmiotowego zaświadczenia została przez podatnika w wymaganym terminie dostarczona do tut. urzędu. Wydział Komunikacji Urzędu Miasta w Warszawie odmówił podatnikowi naniesienia na dowód rejestracyjny właściwej adnotacji urzędowej o spełnieniu przez pojazd stosownych wymagań, gdyż przepis art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT dotyczy pojazdów klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy; van, zaś w świadectwie homologacji rodzaj przedmiotowego pojazdu został określony jako furgon chłodniczy. Zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy zawartym we wniosku ? podatnikowi w opisanym stanie faktycznym przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej w dniu 31.05.2005 roku umowy leasingu w/w samochodu ciężarowego marki Mercedes Benz z uwagi na fakt zarejestrowania przedmiotowej umowy we właściwym urzędzie skarbowym.

Tutejszy organ dokonuje oceny prawnej zaprezentowanego stanowiska jak niżej: Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Kierując się przepisem art. 86 ust. 3 w/cyt. ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 21.08.2005 roku, w chwili zawarcia przez podatnika umowy leasingu samochodu ciężarowego marki Mercedes ? Benz) - w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n x 68 kggdzie:DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

- kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

W myśl art. 86 ust. 5 w/w ustawy o VAT - dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Zgodnie z treścią ustępu 7 wyżej cytowanego artykułu - w przypadku usługobiorców użytkujących samochody, o których mowa w ust. 3 i 5, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu, nie może jednak przekroczyć kwoty 5.000 zł.

Zgodnie z wzorem wynikającym z w/cyt. przepisu art. 86 ust. 3 ustawy o VAT pojazd posiadający 3 miejsca ( siedzenia ) łącznie z miejscem dla kierowcy, powinien posiadać niżej wskazaną dopuszczalną ładowność, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od czynszu ( raty ) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy leasingu w pełnej wysokości: DŁ = 357 kg + 3 x 68 kg = 561 kg

Biorąc pod uwagę powyższe ? w chwili zawierania umowy leasingu przez podatnika (w dniu 31.05.2005 roku) samochód będący przedmiotem umowy spełniał wymagania wynikające z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT (tj. dopuszczalna ładowność pojazdu wynosząca 880 kg była wyższa od ładowności wyliczonej wyżej według wzoru) ? zatem podatnikowi w chwili zawarcia umowy leasingu przysługiwało prawo do odliczania raty leasingowej i innych płatności wynikających z umowy w pełnej wysokości.

W związku z nowelizacją w/cyt. ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku VAT, wprowadzoną ustawą z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 90, poz. 756 ? wejście w życie ustawy zasadniczo z dniem 01.06.2005r., jednak przepisy art. 86 weszły w życie z dniem 22.08.2005r.) nastąpiła m.in. zmiana brzmienia art. 86 ust. 7 ustawy, dotyczącego prawa do odliczenia przez podatnika rat lub innych płatności wynikających z umowy leasingu. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 7 po nowelizacji ustawy z dnia 21.04.2005 r. - w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.Natomiast zgodnie z treścią art. 86 ust. 3 ustawy o VAT (obowiązującego z dniem 22.08.2005 roku) ? w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł. W myśl art. 86 ust. 4 w/w ustawy o VAT - przepis ust. 3 nie dotyczy:

• pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
• pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
• pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
• pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
• pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
• pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
• przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

JKierując się brzmieniem art. 86 ust. 5 - spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Powyższe zasady odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu pojazdów samochodowych (obowiązujące z dniem 22.08.2005 roku) mają również zastosowanie w przypadku leasingu w/w samochodów. Stąd też umowy leasingu, których przedmiotem są pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony lub nie przekraczające 3,5 tony, lecz spełniające którykolwiek z warunków wymienionych w art. 86 ust. 4 ustawy o VAT, uprawniają do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od poszczególnych rat, a w przypadku pozostałych samochodów ? przysługuje z dniem 22.08.2005 roku prawo do odliczenia 60% kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze, nie więcej jednak niż 6 000 zł . Zatem z dniem 22.08.2005 roku zmieniły się zasady dotyczące odliczania w pełnej wysokości kwoty podatku naliczonego z tytułu czynszu ( raty ) lub innych płatności wynikających z umowy leasingu (decydującym kryterium stała się dopuszczalna masa całkowita pojazdu, a nie jak dotychczas dopuszczalna ładowność pojazdu). ednocześnie w/w nowelizacja ustawy o VAT określiła zasady, które mają zastosowanie do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej z dnia 21.04.2005 roku (tj. przed dniem 01.06.2005 roku). Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 21.04.2005r. - w przypadku samochodów i pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem wejścia w życie ustawy, kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy, stanowi kwota podatku naliczonego, jaka wynikałaby z przepisów art. 86 ustawy wymienionej w art. 1 (tj. ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług ) w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia ustawy w życie. Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej - w przypadku samochodów i pojazdów samochodowych będących przedmiotem umów, o których mowa w ust. 1, w stosunku do których kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku wykazanego na fakturze, przepis ust. 1 ma zastosowanie:

1. w odniesieniu do umów, bez uwzględnienia zmian tej umowy dokonywanych po wejściu w życie ustawy, oraz
2. pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 15 czerwca 2005 r.

Zatem w przypadku samochodów i pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego, dalsze stosowanie tych zasad (tj. pełnego odliczania podatku naliczonego od rat lub innych płatności wynikających z umowy leasingu) ma zastosowanie do umów zawartych przed dniem 01.06.2005 roku (bez uwzględniania zmian tych umów dokonanych po tym dniu) oraz pod warunkiem zarejestrowania tych umów we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 15.06.2005 roku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż umowa leasingu samochodu ciężarowego marki Mercedes ? Benz zawarta w dniu 31.05.2005 roku została zarejestrowana w tut. urzędzie skarbowym w dniu 15.06.2005 roku. Biorąc powyższe pod uwagę ? podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych lub innych płatności wynikających z umowy leasingu w/w samochodu ciężarowego. Zatem podatnik - spełniając warunki wynikające z art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej z dnia 21.04.2005 roku ? skorzystał z ochrony praw nabytych, zachowując prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty z tytułu umowy leasingu na zasadach obowiązujących do dnia 21.08.2005 roku (tj. w pełnej wysokości).

Jednocześnie zaznacza się, iż tut. organ podatkowy dokonał interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie uprawnienia podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu paliwa do samochodu, będącego przedmiotem umowy leasingu, wydając w tym przedmiocie odrębne postanowienie w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej.