Pytanie:

W wystąpieniu sformułowano pytanie, czy opisana darowizna "podlega zwolnieniu od podatku na podstawie przepisu art. 4 ust.1 pkt 14 ustawy z dnia z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (...)". Według stanowiska zaprezentowanego przez podatnika "umowa taka podlega zwolnieniu od podatku, gdyż w zakresie pojęcia przepisy o ubezpieczeniu społecznym rolników mieszczą się również przepisy ustawy o rentach strukturalnych w rolnictwie, na podstawie których zawierana będzie umowa."

Stan faktyczny

Podatnik nabędzie w drodze umowy darowizny dokonanej przez wujka gospodarstwo rolne "wraz z budynkami mieszkalno- gospodarczymi na podstawie przepisów art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 26 kwietnia 2001 r. o rentach strukturalnych w rolnictwie." W zapytaniu zaakcentowano, iż "przyczyną umowy darowizny (...) jest spełnienie jednego z warunków uzyskania renty strukturalnej, jakim jest przekazanie gospodarstwa rolnego (darczyńca spełnia wszelkie pozostałe warunki)."

Ocena prawna stanu faktycznego

Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do powołanego przez podatnika przepisu art. 4 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (j.t. DzU. z 2004 r. nr 142, poz. 1514 ze zm.) zwolnione jest od omawianego podatku, cyt.: "nabycie własności i prawa użytkowania wieczystego gospodarstwa rolnego lub jego części wraz z budynkami mieszkalno-gospodarczymi oraz innych praw do takiego gospodarstwa lub jego części, jeżeli umowa zostaje zawarta na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników" .

Konstrukcja zwolnienia poprzez odesłanie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników wskazuje, iż warunkiem koniecznym do jego zastosowania jest zawarcie konkretnej umowy darowizny na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników. Aktem normatywnym regulującym system ubezpieczenia społecznego tej grupy zawodowej jest ustawa z dnia 20 grudnia 1990 roku o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. z 1998 r. Nr 7, poz. 25 ze zm.).

Wymogiem wynikającym z w/w regulacji dla uzyskania prawa do tzw. emerytury rolniczej jest m.in. zaprzestanie prowadzenia działalności rolniczej (art. 19 ust. 1 pkt 3), co oznacza, że osoba uprawniona do emerytury nie może być właścicielem, (współwłaścicielem) gospodarstwa rolnego. Stąd też, dla spełnienia omawianego warunku ustawodawca przewidział tzw. umowę z następcą (art. 84 ustawy), na mocy której rolnik będący właścicielem (współwłaścicielem) gospodarstwa rolnego zobowiązuje się przenieść na osobę młodszą od niego co najmniej o 15 lat (następcę) własność (udział we współwłasności) i posiadanie tego gospodarstwa z chwilą nabycia prawa do emerytury lub renty inwalidzkiej, jeżeli następca do tego czasu będzie pracować w tym gospodarstwie (umowa tego typu może zawierać inne postanowienia, w tym dotyczące wzajemnych świadczeń stron przed i po przeniesieniu własności gospodarstwa rolnego). Ponadto, w celu spełnienia w/w wymogu ustawowego zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej, zbycie gospodarstwa rolnego może nastąpić w formie umowy darowizny. Właśnie do powyższych umów zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 4 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od spadków i daro-wizn.

Przywołany w zapytaniu podatnika stan faktyczny wskazuje jednakże, że zamierza on zawrzeć umowę nie w trybie powołanej ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników, lecz na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 26 kwietnia 2001 r. o rentach strukturalnych w rolnictwie (Dz.U. Nr 52, poz. 539 ze zm.). Stosując się do warunków powołanego aktu darczyńca uzyska tzw. rentę strukturalną.

Na gruncie w/w regulacji okresowe świadczenie pieniężne, zwane "rentą strukturalną", przysługuje rolnikom będącym w wieku przedemerytalnym, którzy spełniając inne wymogi ustawowe przekażą gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni wynoszącej co najmniej 3 ha na powiększenie jednego lub kilku gospodarstw już istniejących (art. 3 ust.1 pkt 5). Celem powołanej ustawy jest bowiem -uwzględniające doświadczenia i regulacje Unii Europejskiej- poprawienie struktury obszarowej gospodarstw rolnych w Polsce (polegające na koncentracji gruntów i powiększaniu gospodarstw, przy jednoczesnym ograniczaniu ich liczby), w wyniku promowania przekazywania gruntów rolnych przez rolników w wieku o 5 lat niższym od wieku emerytalnego.

Jak wynika z powołanego w wystąpieniu podatnika art. 7 ust.1 ustawy umowa o przekazaniu gospodarstwa rolnego, powinna zawierać, poza wymaganiami określonymi odrębnymi przepisami, oświadczenia stron tej umowy o spełnieniu warunków określonych w art. 6 i art. 8.

Oznacza to, że "umowa o przekazaniu gospodarstwa rolnego", o której mowa jest w regulacji art. 7 ustawy z dnia 26 kwietnia 2001 r. o rentach strukturalnych w rolnictwie, nie stanowi odrębnego typu umowy nazwanej, lecz może zostać zawarta w formie umów przewidzianych przez Księgę III Kodeksu cywilnego (o charakterze odpłatnym bądź nie).

W omawianym stanie faktycznym czynność ta ma przybrać formę darowizny.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że celem ustosunkowania się do wątpliwości interpretacyjnej podatnika konieczne jest zatem ustalenie, czy w/w umowa spełni ustawową przesłankę wskazanego zwolnienia, tj. czy zostanie zawarta na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników.

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1-2 wyżej powołanej ustawy z dnia 20 grudnia 1990 roku w ramach ubezpieczenia społecznego rolników wyodrębnia się:

1. ubezpieczenie wypadkowe, chorobowe i macierzyńskie,
2. ubezpieczenie emerytalno-rentowe.

Świadczeniami z ubezpieczenia emerytalno-rentowego -w świetle art. 18- są:

1. emerytura rolnicza lub renta rolnicza z tytułu niezdolności do pracy,
2. renta rolnicza szkoleniowa,
3. renta rodzinna,
4. emerytura i renta z ubezpieczenia społecznego rolników indywidualnych i członków ich rodzin,
5. dodatki do emerytur i rent, o których mowa w pkt 1-4,
6. zasiłek pogrzebowy.

Ubezpieczenie społeczne rolników nie obejmuje natomiast tzw. renty strukturalnej, która (jak wyżej wykazano), będąc uregulowana w innym akcie prawnym, wprowadzona została do porządku prawnego w celu wykraczającym poza zakres ubezpieczenia społecznego.

Dlatego też umowa darowizny odwołująca się do przepisów w/w ustawy o rentach strukturalnych w rolnictwie, nie spełniając ustawowego wymogu dokonania na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników, nie jest objęta zakresem zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Tym samym stanowisko zaprezentowane przez podatnika uznać należy za błędne.

Wskazać natomiast należy, iż w myśl art. 4 ust.1 pkt 1 lit."a-c" powołanej ustawy o podatku od spadków i darowizn zwolnione jest od tego podatku nabycie własności i prawa użytkowania wieczystego gospodarstwa rolnego lub jego części oraz innych praw do takiego gospodarstwa lub jego części, jak również działki przyzagrodowej, z wyjątkiem:

-budynków mieszkalnych,

-budynków zajętych na cele specjalistycznego chowu i wylęgu drobiu lub specjalistycznej hodowli zwierząt wraz z urządzeniami i ze stadem hodowlanym,

-urządzeń do prowadzenia upraw specjalnych, jak: szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowalnie owoców.

W tym zatem zakresie w omawianej sprawie może mieć miejsce zwolnienie darowizny gospodarstwa rolnego.