Istota interpretacji:

Czy przekazanie (wpłata) do masy upadłości zachowku przez spadkobierczynię jest objęte zwolnieniem z podatku od spadków na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabycie zachowku zostanie zgłoszone przez syndyka masy upadłości właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 20 czerwca 2007r. ogłosił upadłość przedsiębiorcy (zwanego dalej – upadłym) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą firma X. Ogłoszona upadłość obejmowała likwidację majątku upadłego. Dnia 17 czerwca 2007r. zmarł ojciec upadłego. Na podstawie prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, spadek w całości nabyła matka upadłego. Przysługujące upadłemu w stosunku do spadkobiercy roszczenie o zachowek weszło z dniem 20 czerwca 2007r. tj. z datą ogłoszenia upadłości - w skład masy upadłości, zgodnie z art. 61 i art. 62 Prawa upadłościowego i naprawczego. Aktywa masy spadkowej zostały oszacowane przez biegłych powołanych przez komornika sądowego w związku ze sporządzonym przez niego spisem inwentarza. Wnioskodawca - syndyk masy upadłości, zawarł ze spadkobierczynią - matką upadłego, ugodę w formie aktu notarialnego, na podstawie której spadkobierczyni zobowiązała się przekazać do masy upadłości należność z tytułu zachowku w 24 ratach. Pierwsza rata została zapłacona 30 czerwca 2009r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie (wpłata) do masy upadłości zachowku przez spadkobierczynię – matkę jest objęte zwolnieniem z podatku od spadków na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabycie zachowku zostanie zgłoszone przez syndyka masy upadłości właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego...

Wnioskodawca – syndyk uważa, iż obejmuje go zwolnienie z podatku przewidziane w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 93, poz. 768) za przekazany (wpłacony) do masy upadłości zachowek, pod warunkiem spełnienia obowiązku przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy. Syndyk uważa, iż upadły byłby zwolniony na podstawie art. 4a ww. ustawy z zapłaty podatku w związku z otrzymanym zachowkiem i zwolnienie to nie zostaje utracone w związku z wejściem tego prawa majątkowego w skład masy upadłości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu.

W myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Stosownie zaś do art. 6 ust. 1 pkt 2a cyt. ustawy obowiązek podatkowy przy nabyciu tytułem zachowku powstaje z chwilą zaspokojenia roszczenia lub jego części.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1. zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4 oraz
2. udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.
   
   

Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych winno być dokonane na formularzu SD-Z2 określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 18 grudnia 2006r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. u. Nr 243, poz. 1762 ze zm.).

W przypadku niespełnienia warunku, przedmiotowe nabycie podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej - art. 4a ust. 3 ww. ustawy.

W myśl art. 4a ust. 4 przedmiotowej ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków jedynie, gdy:

1. wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2. gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.
   
   

Wskazać należy, że instytucja zachowku wprawdzie ściśle wiąże się ze spadkiem, jednakże sam zachowek nie jest częścią spadku. W myśl art. 991 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej tytułem należnego zachowku powstaje, jeżeli uprawniony nie otrzymał należnego zachowku w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny, powołania do spadku lub ustanowienia zapisu na jego rzecz.

Z uwagi na to, iż zachowek nie stanowi części majątku spadkowego, a jest jedynie określoną kwotowo sumą pieniężną wypłacaną przez spadkobierców (lub zapisobierców) osobom wymienionym w art. 991 Kodeksu cywilnego, spełnienie roszczenia o zachowek nastąpi w chwili jego wypłaty. Konsekwencją powyższego jest, że osoby, którym przysługują roszczenia z tytułu zachowku nie nabywają sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia z chwilą śmierci spadkodawcy, gdyż osobom tym przysługuje jedynie roszczenie do spadkobiercy o wypłatę sumy pieniężnej na pokrycie zachowku lub jego uzupełnienia. W związku z powyższym momentem nabycia na podstawie zachowku jest chwila wykonania, spełnienia określonych świadczeń. Tym samym moment ten będzie decydował o możliwości stosowania zwolnienia z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W opisanym stanie faktycznym wnioskodawca – syndyk stoi na stanowisku, iż jeśli w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego zgłosi właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przekazanie (wpłacenie) do masy upadłości zachowku, to obejmie go zwolnienie z podatku przewidziane w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 156 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361), syndyka powołuje się w razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego. Upadły zaś traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym do masy upadłości, co wynika z art. 75 ust. 1 ww. ustawy - to jest majątkiem należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości oraz nabytym w toku postępowania upadłościowego (art. 62 ustawy). Obowiązany jest wskazać ten majątek oraz wydać syndykowi wszystkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku i rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych a nawet korespondencję, co statuuje art. 57 ust. 1 ww. ustawy. Z kolei, w myśl art. 160 ust. 1 tej ustawy, w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym. Przepis art. 173 ww. ustawy stanowi, że syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych. We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną jedynie w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego. Ogłoszenie upadłości nie pozbawia upadłego podmiotowości prawnej ani prawa do własnego majątku, powoduje jedynie brak możliwości zarządu oraz możności korzystania i rozporządzania tym majątkiem. Czynności prawne i procesowe podejmuje za upadłego i na jego rachunek syndyk.

Odnosząc powyższe na grunt art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy stwierdzić, iż przedmiotowe zwolnienie dotyczy członków najbliższej rodziny (małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwa, ojczyma i macochy) pod warunkiem, iż zgłoszą (na formularz SD-Z2) w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż uprawnionym do zachowku jest syn spadkobierczyni, a zatem jeśli następuje przekazanie należności tytułem zachowku (mimo iż należność ta wchodzi w skład masy upadłości), podmiotem zarówno uprawnionym do korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a cyt. ustawy, jak i zobowiązanym do złożenia zeznania w przewidzianym terminie jest syn spadkobierczyni, gdyż to on jest podatnikiem podatku od spadków i darowizn. Upadły, mimo iż utracił prawo zarządu swoim majątkiem nie został pozbawiony zdolności prawnopodatkowej.

Wobec powyższego, nawet jeżeli nabycie zachowku zostanie zgłoszone przez syndyka masy upadłości właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie ma możliwości aby syndyk mógł skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

A zatem stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.