W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

R.D. zamierza przystąpić do zaoferowanego przez bank B. systemu cash poolingu. Drugim uczestnikiem tego systemu byłaby inna spółka z Grupy R. - R. P. z siedzibą w H. .

W tym celu wnioskodawca zamierza podpisać z bankiem B. nienazwaną umowę dotyczącą zarządzania środkami pieniężnymi i kredytami dziennymi w grupie rachunków. Usługa świadczona przez bank B. na podstawie umowy obejmie zarządzanie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych oraz zadłużeniem R.D. i R.P. Celem usługi jest zminimalizowanie kosztów finansowania obu podmiotów poprzez kompensowanie przejściowych niedoborów wykazywanych przez jeden z podmiotów przejściowymi nadwyżkami występującymi u drugiego z podmiotów.

Świadczona przez bank w ramach umowy usługa, umożliwi podmiotom z niej korzystającym:

1. poprawę płynności finansowej,
2. efektywne finansowanie bieżących potrzeb w zakresie kapitału obrotowego oraz
3. zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami poprzez optymalizację przychodów oraz kosztów odsetkowych.
   
   

Ponadto dzięki systemowi cash poolingu, poszczególni jego uczestnicy uzyskają łatwiejszy i na większą skalę dostęp do finansowania dostarczanego przez bank, niż miałoby to miejsce w sytuacji gdyby system ten nie został wprowadzony.

Szczegółowe zasady funkcjonowania systemu cash poolingu:

• Bank B. otworzy w Polsce rachunek główny dla R. D. oraz dla R. P. Ponadto bank B. otworzy dla R. P. pomocniczy rachunek bankowy.
• Zgodnie z umową każdy uczestnik umowy cash poolingu będzie miał możliwość zaciągnięcia tzw. kredytu dziennego na swoim rachunku głównym. Kredyt dzienny udzielany przez bank B. będzie formą krótkoterminowego finansowania przyznanego uczestnikom systemu. Będzie to rodzaj kredytu udzielanego w rachunku bieżącym, który będzie przyznawany rano i będzie musiał być spłacony w całości przed końcem dnia.
• Dłużnik może nie być w stanie spłacić zadłużenia przed końcem dnia, dlatego też bank wymaga od wszystkich uczestników systemu podjęcia zobowiązania spłaty bankowi zaciągniętego i nie spłaconego kredytu dziennego, na którymkolwiek rachunku głównym. Bank upoważniony jest do wykorzystania dostępnych środków dowolnego uczestnika systemu do spłaty zadłużenia niespłaconego przez innego uczestnika systemu (dłużnika banku), przed upływem końca dnia. W związku z tym, spłata wszystkich, ewentualnie niespłaconych przed końcem dnia kredytów dziennych jest poręczana bankowi przez każdego uczestnika systemu.
  
  

Zgodnie z umową uczestnicy cash poolingu będą więc wspólnie i solidarnie odpowiedzialni za wszystkie swoje zobowiązania wobec banku B. powstałe w toku wykonywania umowy. W szczególności będą oni wspólnie i solidarnie odpowiedzialni za każdy kredyt dzienny zaciągnięty na głównym rachunku któregokolwiek z uczestników.

W sytuacji, w której którykolwiek z rachunków głównych wykazuje zadłużenie, które nie może zostać całkowicie spłacone do końca dnia, bank obciąża rachunek uczestnika posiadającego nadwyżkę wolnych środków kwota niespłaconego kredytu dziennego, zaciągniętego na rachunku innego uczestnika systemu. Tak pozyskane środki wykorzystywane są przez bank do spłaty kredytu dziennego na innym rachunku głównym. Opisane powyżej transakcje spłaty kredytów dziennych inicjowane i przewidziane są przez bank wymagający spłaty przed końcem dnia każdego z kredytów dziennych.

• Na koniec każdego dnia bank dokona następujących czynności:
  
  

- ustali salda na rachunkach głównych każdego z uczestników;

- ustali sumę sald na rachunkach głównych każdego z uczestników;

- jeżeli suma sald na rachunkach głównych uczestników będzie ujemna bank B. dokona przelewu kwoty równej sumie sald z pomocniczego rachunku R.

P. na rachunek główny R. P.;

- jeżeli suma sald na rachunkach głównych uczestników będzie dodatnia bank B. dokona przelewu kwoty równej sumie sald z rachunku głównego R.

P. na rachunek pomocniczy R. P.

• Powyższe transakcje będą dokonywane przez bank automatycznie, bez jakiegokolwiek wyraźnego polecenia R. D. albo R. P.
• W przypadkach, gdy jeden z uczestników zaciągnie kredyt dzienny na swoim rachunku głównym i kredytu tego nie spłaci do końca dnia, będzie on zobowiązany do zapłaty odsetek na rzecz banku.
• Jak wskazano wyżej, bank B. ma prawo skorzystać z udzielonego mu poręczenia i dokonać spłaty tego kredytu z nadwyżki zanotowanej na rachunku drugiego uczestnika. Bank B. będzie upoważniony do korzystania z dostępnych środków każdego uczestnika cash poolingu w celu spłacenia debetów niespłaconych przez drugiego uczestnika (dłużnika banku B.) na koniec dnia.
• Uczestnik systemu spłacający kredyt dzienny zaciągnięty przez innego uczestnika wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela (nabędzie prawa banku B. w stosunku do dłużnika) zgodnie z cywilistyczną konstrukcją subrogacji ustawowej, o której mowa w art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16, poz. 93 wraz z kolejnymi nowelizacjami).
• Oznacza to, że w ramach pierwotnego stosunku zobowiązaniowego łączącego bank B. z uczestnikiem, który nie spłacił do końca dnia zaciągniętego kredytu dziennego nastąpi zamiana pierwotnego wierzyciela (bank B.) na innego (uczestnik cash poolingu, którego środki zostały wykorzystane do spłaty tego kredytu).
• Zastosowanie powyższego mechanizmu spowoduje, że przez subrogację banku B. uczestnik cash poolingu, którego środki zostały wykorzystane do spłaty niespłaconego kredytu dziennego drugiego uczestnika nabywa roszczenia jakie wobec tego drugiego uczestnika (dłużnika) posiada bank. Roszczenie to obejmuje zarówno kwotę główną kredytu dziennego jak i odsetki od tego kredytu.
• Dzięki takiemu rozwiązaniu żaden uczestnik systemu nie będzie płacił odsetek na rzecz banku B., jeżeli na rachunku drugiego z uczestników będzie kwota wolnych środków odpowiadająca kwocie zadłużenia pierwszego z uczestników. Bank B. będzie pośredniczył we wzajemnych rozliczeniach uczestników, lecz podmiotem uprawnionym do odsetek będzie uczestnik, którego środki zostały wykorzystane do spłaty zadłużenia drugiego uczestnika.
• W przypadku, gdy kwota wolnych środków na rachunku drugiego z uczestników nie wystarczy na pokrycie długu pierwszego bank B., jako finansujący, będzie uprawniony do otrzymania odsetek. Jednakże w takim przypadku korzyścią z zastosowania struktury cash poolingu będzie zmniejszenie kwoty odsetek należnych bankowi B. z tytułu zadłużenia.
• Rozliczenia w ramach cash dokonywane będą w PLN.
• Koszty usługi cash pooling system będą poniesione przez R. oraz R. P. poprzez obciążenie ich rachunków.
  
  

Pismem z dnia 22 października 2007 r. Nr IPPB2/436-65/07-2/SP wezwano wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku w zakresie wskazania, którego zdarzenia przyszłego dotyczy uiszczona kwota. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie opisanego wyżej stanu faktycznego zawarcie umowy cash poolingu oraz wykonywanie poszczególnych czynności w ramach jej realizacji, w szczególności dokonywane przez bank transfery środków pieniężnych z rachunku głównego uczestnika wykazującego dodatnie saldo na koniec dnia w celu spłaty kredytu dziennego zaciągniętego przez drugiego uczestnika i niespłaconego do końca dnia, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki powyższe czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przemawiają za tym następujące argumenty:

1.Po pierwsze zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają jedynie czynności wymienione w zamkniętym katalogu zawartym w tym przepisie. Wśród czynności wymienionych w tym przepisie nie ma umowy cash poolingu, co więcej konstrukcja prawna tej umowy wyklucza możliwość uznania, iż jest ona typem jednej z umów ww. katalogu wymienionych. W związku z powyższym należy stwierdzić, że zawarcie takiej umowy oraz wykonanie poszczególnych czynności w ramach jej realizacji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Spółka pragnie zauważyć, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wypowiedziach organów podatkowych dotyczących analogicznych stanów faktycznych (zawarcia i realizacji różnych rodzajów umów cash poolingu). Przykładowo:

- "Ponieważ umowa cash poolingu nie została wymieniona w tym przepisie (art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - przypis wnioskodawcy), nie będzie ona z tego względu podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17.02.2006 r., sygn. 1471/DC/436/59/05/HB);

- "Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zmianami) w art. 1 ust. 1 zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, a tym samym skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego. Oznacza to, że czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Zatem czynności wynikające z umowy o cash poolingu, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 22.05.2006 r., sygn. PD/436-2/MG/06);

- "Reasumując powyższa umowa cash pooling nie została wymieniona w katalogu czynności prawnych podlegających podatkowi i w związku z tym czynność prawna polegająca na zawarciu umowy cash pooling nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Lubelskiego Urzędu Skarbowego z dnia 08.05.2006 r., sygn. PD.423-9/06);

- "Umowa cash pooling nie została wymieniona w tym przepisie (art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - przypis wnioskodawcy), nie będzie ona z tego względu podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 22.02.2006 r., sygn. PMO/436-18/2005/UM/16377).

2.Po drugie, umowa cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT jako usługa pośrednictwa finansowego. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają co do zasady, czynności, w przypadku których przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

W rozważanym stanie faktycznym bank wykonuje na rzecz uczestników systemu szereg czynności, których celem jest najefektywniejsze zarządzanie płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej poprzez kompensowanie niedoborów środków pieniężnych podmiotu należącego do tej grupy nadwyżkami innego podmiotu należącego do tej samej grupy.

Zdaniem Spółki powyższe czynności składają się na kompleksowa usługę, która powinna zostać zakwalifikowana do kategorii usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane (PKWiU 65.23.10). Jako taka usługa ta podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Potwierdzenie takiej klasyfikacji przedmiotowych usług znaleźć można w odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 02.07.2004 r. na interpelację Nr 6005:

"(...) Usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek - klasyfikuje się w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 "Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane". Zgodnie z poz. 3 załącznika Nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem czynności enumeratywnie wykazanych w ww. załączniku, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem usługi wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach porozumień typu cash pooling zwolnione są od podatku od towarów i usług."

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że zgodnie z umową bank świadczy na rzecz uczestników usługę pośrednictwa finansowego. Ponieważ z tytułu świadczenia tej usługi jest on zwolniony z opodatkowania VAT, w rozważanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji czynności wykonywane w ramach realizacji umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki są liczne wypowiedzi organów podatkowych wydane w analogicznych stanach faktycznych (zawarcia i realizacji umów cash poolingu). Przykładowo:

- "Mając na uwadze powyższe, wymienione przez spółkę usługi (świadczone w ramach realizacji umowy cash poolingu - przypis wnioskodawcy), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy (ustawy o VAT - przypis wnioskodawcy) w związku z pozycją 3 do załącznika Nr 4 do ustawy o VAT są zwolnione od podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 86, poz. 959 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego. Wobec powyższego umowy cash pooling jako zwolnione z podatku od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w radomiu z dnia 15.05.2006 r., sygn. 1473/WP/436/516/16/8/06/JK)

- "Naczelnik tut. urzędu potwierdza stanowisko spółki i wyjaśnia, iż zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynamniej jedna ze stron z tytułu dokonania danej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego. Naczelnik tut. urzędu postanowieniem z dnia 25.01.2006 r. Nr 1472/RPP1/443-62/06/RO potwierdził stanowisko spółki w zakresie podatku VAT, iż nabywane przez wnioskodawcę usługi (świadczone w ramach realizacji umowy cash poolingu - przypis wnioskodawcy) podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego zastosowanie znajduje art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych prawnych przedmiotowa czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 28.02.2006 r., sygn. 1472/SPC/436-50/05/AW)

3.Po trzecie, w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie wymieniono umowy cash poolingu, lecz wymieniono w nim umowę pożyczki. Można więc rozważać, czy transfery środków pieniężnych z konta uczestnika wykazującego dodatnie saldo na konto uczestnika, wykazującego ujemne saldo na koniec dnia nie są pożyczkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) "przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określona ilość pieniędzy (...), a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (...)."

Treść powyższego przepisu wskazuje, że przyjąć należy, iż z umową pożyczki mamy do czynienia wtedy, gdy:

1. pożyczkodawca złoży oświadczenie woli, którym zobowiąże się do przekazania określonej sumy pieniędzy pożyczkobiorcy;
2. pożyczkobiorca zobowiąże się zwrócić się taką samą ilość pieniędzy.
   
   

W rozważanym stanie faktycznym mamy zaś do czynienia z następująca sekwencją zdarzeń:

• Bank udziela uczestnikom systemu na jego żądanie dziennego kredytu na jego rachunku głównym;
• Kredyt ten powinien zostać przez uczestnika spłacony do końca dnia roboczego; jeżeli tak się nie stanie bank ustali, czy rachunek główny drugiego uczestnika wykazuje saldo dodatnie;
• Jeżeli saldo dodatnie wystąpiło, bank skorzysta z poręczenia udzielonego przez drugiego z uczestników i wykorzysta nadwyżki zgromadzone na jego głównym rachunku do spłaty kredytu dziennego zaciągniętego przez uczestnika wykazującego saldo ujemne;
• Powyższe operacje będą przez bank przeprowadzane automatycznie;
• Bank poinformuje uczestnika, którego środki zostały wykorzystane do spłaty kredytu innego uczestnika o przeprowadzonej operacji;
  
  

Dlatego też w przypadkach, gdy bank wykorzystuje środki pieniężne uczestnika wykazującego dodatnie saldo do spłaty kredytu dziennego uczestnika wykazującego ujemne saldo:

• inicjatorem transferów nie są same strony lecz bank, który realizuje prawo przysługujące mu na mocy poręczenia udzielonego przez uczestników systemu; nie dochodzi tutaj więc do zawarcia jakiejkolwiek umowy miedzy uczestnikami, ponieważ brak jest oświadczeń woli stron, o jakich w przypadku pożyczki mówi Kodeks cywilny; w szczególności nie dochodzi do zawarcia między nimi jakiejkolwiek umowy, w wyniku której jedna ze stron zobowiązałaby się do przekazania środków pieniężnych drugiej stronie, a druga strona zobowiązałaby się do ich zwrotu; w konsekwencji:
• podmiot, którego środki pieniężne są przekazywane nie posiada wiedzy o tym, że tak się stanie - jest o tym informowany po fakcie;
• podmiot, którego środki pieniężne są przekazywane nie posiada wiedzy na temat tego, jaka kwota zostanie przekazana - jest o tym informowany po fakcie.
  
  

Należy więc stwierdzić, ze transfery środków pieniężnych na gruncie analizowanego stanu faktycznego nie wyczerpują istotnych znamion pożyczki. W związku z powyższym należy uznać, że transfery te nie są pożyczkami.

Spółka pragnie zauważyć, że organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że transfery dokonywane w ramach realizacji umów typu cash pooling nie powinny być uznawane za pożyczki, gdyż podmiot, którego środki są transferowane przez bank nie posiada wiedzy na temat tego, czy i w jakiej wysokości środki te zostaną w ogóle wykorzystywane. Taką tezę zawierają m. in. następujące pisma:

• "W ramach czynności opisywanych przez spółkę dokonywane są czasowe przeniesienia wartości pieniężnych - jednakże tych przeniesień nie można uznać za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności nie mogą one być uznane za umowy pożyczki, gdyż nie zawierają elementów przedmiotowo istotnych dla tego rodzaju umów. Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego rodzaju i tej samej jakości. Jak wynika z powyższego w operacjach typu cash-pooling nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków finansowych na określony w umowie podmiot. Spółka z grupy nie wie czy jej środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez jaki podmiot, także żaden z uczestników grupy nie jest zobowiązany do przeniesienia określonej kwoty pieniężnej na inny określony w umowie podmiot. W związku z tym nie występują w tym przypadku niezbędne elementy umowy pożyczki, jakimi są przede wszystkim przedmiot transakcji (ilość pieniędzy) jak również strony (pożyczkodawca i pożyczkobiorca)." (Pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 06.03.2007 r., sygn. 1472/SPC/436-2/07/SJ)
• "W przypadku cash pooling mamy do czynienia z trzema przynamniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W opisywanej transakcji uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w cash pooling powstają określone prawa i obowiązki. Niewątpliwie jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash pooling posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji (...). Reasumując, należy stwierdzić, że jakkolwiek w prezentowanej konstrukcji występują elementy kredytowania jednych podmiotów przez inne, to brak jest podstaw do zakwalifikowania jej jako umowy pożyczki, a tym samym objęcia obowiązkiem w podatku od czynności cywilnoprawnych." (Pismo Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego z dnia 29.05.2006 r., sygn. RO/436-2/06)
• "Z opisywanego, przez podatnika stanu faktycznego wynika, iż w odróżnieniu od umowy pożyczki, gdzie występują dwie strony (pożyczkodawca i pożyczkobiorca), w operacji "cash pooling" uczestniczą co najmniej cztery (rozważanej sytuacji co najmniej trzy - przypis wnioskodawcy) podmioty, dodatkowo dla każdego z nich powstają określone prawa i obowiązki. Jednakże żaden z uczestników systemu nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na inny określony w umowie podmiot. Co więcej, spółka posiadająca nadwyżkę płynności nie ma wiedzy co do tego, jaka część (jeśli w ogóle) nadwyżki przekazanej przez nią na rachunek główny zostaje wykorzystana przez innych uczestników systemu. Wobec powyższego brak jest podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy ("dający pożyczkę") i pożyczkobiorcy ("biorący pożyczkę"). (...) Stwierdzić zatem należy, iż operacje wykonywane w ramach zarządzania płynnością finansową tzw. "cash pooling", jako szczególny rodzaj czynności nie wymienionej w ww. katalogu przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają temu podatkowi." (Pismo Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 09.11.2006 r., sygn. ZP/436-18/06)
• "Sama umowa cash pooling zawiera w sobie pewne elementy umowy pożyczki, jednak nie wyczerpuje pewnych jej znamion. W operacjach cash pooling występują podmioty, wśród których, pewne podmioty posiadają wolne środki finansowe, pewne podmioty posiadają niedobór tych środków oraz podmioty występujące w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. (Pismo Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 15.05.2006 r., sygn. 1473/WP/436/516/16/8/06/JK).
  
  

Biorąc pod uwagę całość powyższych rozważań należy stwierdzić, że dokonywane przez bank transfery środków pieniężnych z rachunków głównych uczestników wykazujących dodatnie saldo w celu spłaty zadłużenia uczestników wykazujących ujemne saldo na koniec dnia nie są ani pożyczkami ani żadną inną czynnością cywilnoprawną, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Co więcej transfery te stanowią czynności wykonywane w ramach kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego, z tytułu świadczenia której bank jest zwolniony z opodatkowania VAT. Dlatego też dokonanie przedmiotowych transferów nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2. umowy pożyczki,
3. (uchylona),
4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5. umowa dożywocia,
6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat i dopłat,
7. (uchylona),
8. ustanowienie hipoteki,
9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10. umowy depozytu nieprawidłowego,
11. umowy spółki (akty założycielskie);
    
    

2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja "cash poolingu", jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash pooling" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Stwierdzić zatem należy, iż operacje wykonywane w ramach zarządzania płynnością finansową tzw. cash pooling, jako szczególny rodzaj czynności nie wymienionej w ww. katalogu przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają temu podatkowi.

Przepis art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi, iż nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
   
   

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
• umowy spółki i jej zmiany,
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
  
  

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż Spółka w złożonym wniosku prawidłowo twierdzi, iż umowa cash poolingu, zawarta przez wnioskodawcę z bankiem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jednakże dla uzasadnienia swojego stanowiska przywołuje niewłaściwą podstawę prawną. Spółka, bowiem błędnie powołuje się na przywołane powyżej przepisy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które znajdują zastosowanie w przypadku, gdy dana czynność mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych (art. 1 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ww. ustawy), lecz ze względu na jej cechy, wymienione w przepisie art. 2 pkt 4 ww. ustawy, nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Jak wskazano, umowa cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z uwagi na regulacje art. 1 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 cytowanej ustawy - jest rodzajem czynności nie wymienionej w ww. katalogu przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem, powoływanie się przez wnioskodawcę, na przepis art. 2 pkt 4 jest błędne.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy "cash poolingu" nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.