Istota interpretacji:

Czy zbycie udziałów w spółce z o.o. w celu ich umorzenia podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

1. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia,
2. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
   • konsekwencji podatkowych dla Spółki z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w postaci majątku rzeczowego,
     
   • obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały,
3. podatku od towarów i usług w zakresie:
   • opodatkowania umorzenia udziałów w zamian za wynagrodzenie,
     
   • korekty podatku naliczonego.
   
   

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 16 listopada 2009 r., nr ILPP1/443-1153/09-2/AI, ILPB3/423-823/09-2/JG, ILPB2/436-186/09-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 16 listopada 2009 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 18 listopada 2009 r.), zaś w dniu 26 listopada 2009 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Jedynym udziałowcem spółki Miejskie Przedsiębiorstwo Komunikacyjne w … (dalej: Spółka) jest Miasto … (dalej: Miasto). Zgodnie z aktem założycielskim Spółki, udziały w Jej kapitale zakładowym mogą być umorzone, o ile wspólnik, którego udziały mają być umorzone wyrazi na to zgodę na piśmie. Wynagrodzenie za umorzone udziały może mieć formę pieniężną bądź może być wypłacone w formie rzeczowej.

Spółka rozważa umorzenie części udziałów posiadanych przez Miasto w zamian za wynagrodzenie o charakterze rzeczowym. Składniki majątku mające być przekazane w ramach wynagrodzenia, Miasto wniosło do Spółki w formie aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zbycie udziałów w spółce z o.o. w celu ich umorzenia podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie udziałów w celu ich umorzenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. u. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.), dalej: "PCC" zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki,
• umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki (akty założycielskie).

Powyższy katalog czynności opodatkowanych jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że opodatkowaniu PCC mogą podlegać jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Katalog ten nie zawiera ani czynności umorzenia udziałów, ani nabycia/zbycia udziałów w celu ich umorzenia.

Spółka podkreśla, że nabycie przez Nią własnych udziałów w celu ich umorzenia, za wynagrodzeniem w postaci Jej majątku, jest szczególnym rodzajem umowy niewymienionym w katalogu przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych i nie podlega temu podatkowi.

W opinii Spółki stanowisko prezentowane przez Nią, podziela Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 18 lutego 2008 r. (sygn. IBPB2/436-61/07/MZ/KAN -2171/11/07) nabycie akcji przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem należy traktować jako szczególny rodzaj umowy, który nie został wymieniony jako czynność cywilnoprawna podlegająca opodatkowaniu na mocy art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - przepis ten zawiera zamknięty katalog czynności podlegających ww. podatkowi. w związku z tym nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy nie objętej katalogiem art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega temu podatkowi.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 października 2007 r. (sygn. IPPB2/436-61/07-4/MZ) stwierdził, że: "Mowa jest tu zatem o wynagrodzeniu, a nie o zapłacie ceny. Cena jest bowiem ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie. Stanowi ona jeden z elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży. Nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia nie jest więc tożsame z umową sprzedaży uregulowaną w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (...).

Reasumując stwierdza się, iż nabycie własnych akcji przez Spółkę w celu ich umorzenia, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych, nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 21 października 2008 r. (sygn. ILPB2/436-95/08-4/AJ) podkreślił, iż: "Nabycie własnych akcji przez Spółkę w celu ich umorzenia, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. w związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe pod warunkiem, że opisana czynność jest w rzeczywistości czynnością umorzenia akcji za wynagrodzeniem regulowaną przepisami kodeksu spółek handlowych."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. u. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
     
   • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
     
   • umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
     
   • umowy dożywocia,
     
   • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
     
   • ustanowienie hipoteki,
     
   • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
     
   • umowy depozytu nieprawidłowego,
     
   • umowy spółki,
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.
   
   

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r., Nr 94 poz. 1037 ze zm.) udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być umorzone między innymi w drodze zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki. Umorzenie to może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne) lub bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Kodeks stanowi, iż nabycie udziałów przez spółkę za zgodą wspólnika następuje za wynagrodzeniem.

Z kolei w myśl przepisu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. w świetle powyższego należy stwierdzić, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 199 cyt. Kodeksu spółek handlowych nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Pojęcie "ceny" zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie "wynagrodzenia" określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie są pojęciami tożsamymi, dlatego umowa nabycia akcji przez Spółkę od udziałowca celem ich umorzenia regulowana przepisami art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie jest umową sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, stwierdzić należy, iż nabycie przez Spółkę własnych udziałów od wspólnika za wynagrodzeniem w celu ich umorzenia – jest szczególnym rodzajem umowy, niewymienionym w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym nie podlega temu podatkowi.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. organ informuje, że nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 15 grudnia 2009 r. wydano interpretacje indywidualne w zakresie:

• konsekwencji podatkowych dla Spółki z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w postaci majątku rzeczowego nr ILPB3/423-823/09-4/JG,
• obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały nr ILPB3/423-823/09-5/JG.

Natomiast w przedmiocie podatku od towarów i usług w dniu 18 grudnia 2009 r. wydano następujące interpretacje indywidualne w zakresie:

• opodatkowania umorzenia udziałów w zamian za wynagrodzenie nr ILPP1/443-1153/09 -4/AI,
• korekty podatku naliczonego nr ILPP1/443-1153/09-5/AI.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje