Istota interpretacji:

Czy w związku z koniecznością zapłaty przez Uniwersytet kar, odsetek i innych podobnych należności, pomimo zwrotu tych kwot przez odpowiedzialnych za zdarzenie pracowników, w obu wariantach, tj. gdy zwrot następuje:1. przed faktycznym poniesieniem wydatków przez Uczelnię, tj. przed zapłatą przez Uniwersytet kar bądź odsetek, gdy ich wysokość jest znana wcześniej;2. po poniesieniu wydatku, tj. następuje po zapłacie kar, odsetek przez Uczelnię; wartość poniesionych na te cele wydatków będzie stanowiła dla Uczelni przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako wydatki poniesione na cele niestatutowe, a więc nie korzystające ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

• prawidłowe- w przypadku, gdy zwrot wydatków następuje przed faktycznym ich poniesieniem przez Jednostkę,
• nieprawidłowe- w przypadku, gdy zwrot wydatków następuje po ich poniesieniu przez Jednostkę.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Uniwersytet jest wyższą uczelnią publiczną działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. u. Nr 164, poz. 164 ze zm.) oraz w oparciu o statut Uczelni. Na podstawie statutu, Uniwersytet powołany jest m. in. do realizacji zadań w zakresie edukacji i kształcenia studentów oraz prowadzenia badań naukowych.

W związku z powyższym, przysługuje Mu, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. u. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) i przy braku negatywnych przesłanek wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy oraz spełnieniu wymagań wynikających z art. 17 ust. 1b, zwolnienie od podatku dochodów, które zgodnie ze statutem Uczelni są przeznaczone i wydatkowane na: działalność naukową, naukowo - techniczną, oświatową, w tym również polegającą na kształceniu studentów, kulturalną (...) – w części przeznaczonej na te cele.

Zdarza się, że z przyczyn leżących po stronie pracowników Uczelni, jest Ona zobowiązana do zapłaty różnego rodzaju kar bądź też odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty np. odsetki z tytułu opóźnionej wpłaty zobowiązania podatkowego, czy też tytułem ubezpieczeń społecznych.

Ponieważ konieczność zapłaty tego rodzaju kar czy odsetek wynika z przyczyn leżących po stronie pracowników, Uniwersytet obciąża pracownika – zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa pracy – wartością poniesionych z jego winy wydatków. Obciążenie to może nastąpić w dwóch wariantach / terminach:

1. przed faktycznym poniesieniem wydatków przez Uczelnię, tj. przed zapłatą przez Uniwersytet kar bądź odsetek, gdy ich wysokość jest znana wcześniej,
2. po poniesieniu wydatku, tj. następuje po zapłacie kar, odsetek przez Uczelnię.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z koniecznością zapłaty przez Uniwersytet kar, odsetek i innych podobnych należności, pomimo zwrotu tych kwot przez odpowiedzialnych za zdarzenie pracowników, w obu wariantach, tj. gdy zwrot następuje:

1. przed faktycznym poniesieniem wydatków przez Uczelnię, tj. przed zapłatą przez Uniwersytet kar bądź odsetek, gdy ich wysokość jest znana wcześniej;
2. po poniesieniu wydatku, tj. następuje po zapłacie kar, odsetek przez Uczelnię;

wartość poniesionych na te cele wydatków będzie stanowiła dla Uczelni przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako wydatki poniesione na cele niestatutowe, a więc nie korzystające ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z koniecznością zapłaty kar, odsetek i innych podobnych należności, pomimo zwrotu tych kwot przez odpowiedzialnych za zdarzenie pracowników, w obu wariantach, tj. gdy zwrot następuje:

1. przed faktycznym poniesieniem wydatków przez Uczelnię, tj. przed zapłatą przez Uniwersytet kar bądź odsetek, gdy ich wysokość jest znana wcześniej,
2. po poniesieniu wydatku, tj. następuje po zapłacie kar, odsetek przez Uczelnię,

równowartość poniesionych na te cele wydatków będzie stanowiła dla Uczelni przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Powyższe odpowiada bowiem wydatkowaniu na cele niestatutowe, a więc nie korzystające ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), "wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu (...) – w części przeznaczonej na te cele".

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1b powołanej ustawy, "zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów".

Natomiast na mocy art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, "zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach".

Cel statutowy.

Na podstawie powyższych przepisów, wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są kwoty otrzymywane przez podatników, których celem, ujętym w statucie, jest działalność w opisanych zakresach, ale pod warunkiem, iż otrzymywane przychody w całości będą przeznaczone oraz wydatkowane na te cele. w przypadku innego przeznaczenia bądź wydatkowania otrzymanych kwot, będą one zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Co do zasady bowiem, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, "przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe".

W ocenie Uczelni, kwoty wydatkowane na zapłatę kar, odsetek i podobnych należności nie mogą zostać uznane za koszty poniesione w celu realizacji celów statutowych, odpowiadające im kwoty dochodu (przychodu) nie będą więc korzystały ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sposób dokonywania zapłaty kar, odsetek i podobnych należności.

Najczęściej występuje sytuacja, kiedy kwoty te zostaną najpierw zapłacone, a następnie ich wartością zostanie obciążony pracownik. w takiej sytuacji, równowartość kwoty wypłaconej ze środków własnych Uniwersytetu, jako nie wydatkowanej na cel statutowy, będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nie zmienia tego fakt, iż kwoty te zostaną następnie Uczelni zwrócone przez pracowników. w chwili dokonywania wydatku uzyskane przez Uczelnię przychody nie będą wydatkowane na cel statutowy – będą więc opodatkowane.

Teoretycznie możliwa jest również sytuacja, gdy pracownik przekaże na rzecz Uczelni kwoty na zapłatę kar, odsetek i innych podobnych należności, jeśli obowiązek ich zapłaty wynika z jego przyczyny, jeszcze przed faktycznym ich poniesieniem przez Uniwersytet. w takim wypadku, Uczelnia od początku otrzyma kwoty, które przeznaczone są na cele inne niż statutowe, a więc które winny zostać zaliczone do przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Otrzymanie zwrotu poniesionych wydatków od pracowników.

Inną kwestią jest rozliczenie kwot uzyskanych od pracownika jako zwrot poniesionych przez Uczelnię z jego przyczyny wydatków. Kwoty te będą wolne od opodatkowania bądź opodatkowane podatkiem dochodowym w zależności od tego, czy zostaną następnie przekazane na cele statutowe. Odrębnie więc należy badać ich przeznaczenie i wydatkowanie.

Podsumowując, równowartość poniesionych na te cele wydatków będzie stanowiła dla Uczelni przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako wydatkowana na cele niestatutowe, a więc nie korzystające ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w obu przedstawionych wariantach, tj. zarówno, gdy zwrot przez pracownika następuje:

1. przed faktycznym poniesieniem wydatków przez Uczelnię, tj. przed zapłatą przez Uniwersytet kar bądź odsetek,
2. po poniesieniu wydatku, tj. następuje po zapłacie kar, odsetek przez Uczelnię.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• prawidłowe- w przypadku, gdy zwrot wydatków następuje przed faktycznym ich poniesieniem przez Jednostkę;

• nieprawidłowe- w przypadku, gdy zwrot wydatków następuje po faktycznym ich poniesieniu przez Jednostkę.
  
  

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (…). Tak określony dochód stanowi – w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy – przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy stanowi natomiast, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ponadto, z treści art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ściśle określa więc dwa warunki, których spełnienie uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia przedmiotowego, i tak:

1. podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową wymienioną w ww. przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
2. uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele tej preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej oraz bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Należy wskazać, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ww. ustawy. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, ze składek członkowskich.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania "w części przeznaczonej na te cele" oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych "innych celów" nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia tego dochodu od opodatkowania.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, koszty należy rozpatrywać w sposób szczególny.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Jeśli więc podatnik uzyskuje dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej, tak jak ma to miejsce w przypadku Uczelni, wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do wydatków przeznaczonych na działalność statutową. Jeżeli wydatek wiąże się bezpośrednio z realizacją celów statutowych, które stanowią pozytywną przesłankę zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca temu wydatkowi będzie wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Uniwersytet – na podstawie statutu – powołany jest m. in. do realizacji zadań w zakresie edukacji i kształcenia studentów oraz prowadzenia badań naukowych. Zdarza się, że z przyczyn leżących po stronie pracowników Uniwersytetu, jest On zobowiązany do zapłaty różnego rodzaju kar bądź też odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty (np. odsetki z tytułu opóźnionej wpłaty zobowiązania podatkowego, czy też tytułem ubezpieczeń społecznych). w związku z tym, że konieczność zapłaty ww. kar i odsetek wynika z przyczyn leżących po stronie pracowników, Uniwersytet obciąża pracownika – zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa pracy – wartością poniesionych z jego winy wydatków. Obciążenie to może nastąpić:

1. przed faktycznym poniesieniem wydatków przez Uczelnię,
2. po poniesieniu wydatków przez Uczelnię.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy zwrot wydatków z tytułu kar, odsetek i innych podobnych należności następuje przed ich faktycznym poniesieniem przez Uczelnię, równowartość poniesionych na te cele wydatków będzie stanowiła dla Uczelni przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako wydatkowany na cele niestatutowe, a więc nie korzystający ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której zwrot ww. wydatków następuje po ich faktycznym poniesieniu przez Uczelnię, wskazać należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki niepodlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wymienia przepis art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem te wszystkie wydatki wymienione w tym przepisie, które zostały podatnikowi zwrócone, nie podlegają zaliczeniu do przychodów podatkowych.

Ponadto, aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konieczne jest by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie jemu zwrócony, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam, wydatek, który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.

Wobec powyższego, skoro Uniwersytet uzyska zwrot wydatków niestanowiących – w świetle przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – kosztów uzyskania przychodów, to na podstawie wskazanego art. 12 ust. 4 pkt 6a tej ustawy zwrot ten nie będzie stanowił przychodu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.