Istota interpretacji:

Czy przedstawiony stan faktyczny uprawnia Spółdzielnię do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 stycznia 2010 r.) – uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy –jest prawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 5 lutego 2010 r. wezwano Spółdzielnię do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane pismem z dnia 10 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 6 listopada 2009 r. Spółdzielnia sprzedała prawo użytkowania wieczystego działki gruntu Nr 219/10 o pow. 0.2499 ha zabudowanej budynkiem (barakiem) mieszkalnym (zamieszkałym przez 11 osób).

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 2 pkt 1a i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, przedmiotowy obiekt budowlany był budynkiem. Zamienne zastosowanie przez niego określenia "barak" używane było posiłkowo w ewidencji środków trwałych i potocznym określaniu tego obiektu budowlanego. Zaczerpnięto je z protokółu zdawczo-odbiorczego poprzedniego właściciela budynku.

Lokale mieszkalne przedmiotowego budynku (baraku mieszkalnego) stanowiły na moment sprzedaży zasoby mieszkaniowe Spółdzielni. Użytkownicy zobowiązani byli uiszczać zgodnie z umowami należny z tego tytułu czynsz. Wnioskodawca sprzedając prawo użytkowania wraz z budynkiem (barakiem) mieszkalnym zobowiązał kupującego do zabezpieczenia zamieszkałym w budynku rodzinom mieszkań zastępczych.

Na moment sprzedaży prawo użytkowania wieczystego było przez Wnioskodawcę wykorzystywane wyłącznie do realizacji celów mieszkaniowych w ramach prowadzonej gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z wypisu z rejestru gruntów, jak i z decyzji o warunkach zabudowy z dnia 27 listopada 2008 r., działce gruntu nr 219/10 przypisano wyłącznie funkcję mieszkaniową. Funkcja mieszkaniowa przedmiotowej działki gruntu podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stosownie do stawek przypisanych tej funkcji w podatku lokalnym przez Urząd Miasta.

W dniu sprzedaży Spółdzielnia dysponowała decyzją określającą warunki zabudowy przedmiotowej działki, tj. przeznaczeniem tej działki na realizację budynku mieszkalnego z garażem podziemnym.

Przedmiotowa sprzedaż uzyskała akceptację Zebrania Przedstawicieli i została zrealizowana celem pokrycia w 2009 r. niedoborów przychodów z gospodarowania zasobami mieszkaniowymi (eksploatacji zasobów mieszkaniowych i funduszu remontowym zasobów mieszkaniowych).

Ewentualna nadwyżka bilansowa 2009 r. dochodów zwolnionych od podatku dochodowego od osób prawnych zostanie przeznaczona uchwałą Walnego Zgromadzenia na zasilenie przychodów związanych z gospodarowaniem zasobami mieszkaniowymi w 2010 r.

W Spółdzielni gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi obejmuje ewidencje:

1. Usługi komunalne dotyczące gospodarki zasobami mieszkaniowymi podlegające rozliczeniu z użytkownikami (ogrzewanie, podgrzanie wody zimnej, zużycie wody i odprowadzenie ścieków, gaz),
2. Gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi (eksploatacja mieszkań, konserwacje w zasobach mieszkaniowych, eksploatacja dźwigów osobowych, wywóz nieczystości, eksploatację garaży (z wyłączeniem najmu garaży), działalność operacyjna dotycząca gospodarki zasobami mieszkaniowymi, działalność finansową dotyczącą gospodarki zasobami mieszkaniowymi, fundusz remontowy,
3. Koszty ogólne podlegające doliczeniu do ww. wg zasady określonej w art. 15, ust. 2, 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pojęcie zasobów mieszkaniowych Wnioskodawca przyjął zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 3 maja 2008 r. sygn. DD6/8213/11/KWW/07MB7/82. Zgodnie z tą interpretacją prowadzone są szczegółowe ewidencje przedstawione powyżej.

W zasobach Spółdzielni znajdują się także lokale użytkowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dla działalności gospodarczej prowadzone są ewidencje:

1. Eksploatacja lokali użytkowych, reklamy,
2. Dzierżawa gruntu pod parking,
3. Działalność społeczno-kulturalna,
4. Najem garaży,
5. Pożytki z nieruchomości mieszkaniowych,
6. Pozostała działalność operacyjna działalności gospodarczej,
7. Działalność finansowa działalności gospodarczej
8. Część kosztów ogólnych przypadająca na działalność gospodarczą (art. 15, ust.2, 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiony stan faktyczny uprawnia Spółdzielnię do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony stan faktyczny wyczerpuje łącznie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

• dochód z przedmiotowej transakcji został uzyskany z gospodarowania zasobami mieszkaniowymi, tj. ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym;
• przeznaczenie dochodów z przedmiotowej transakcji na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, tj. pokrycie niedoboru przychodów eksploatacji i remontów zasobów mieszkaniowych w 2009 r. oraz przeznaczenia ewentualnej nadwyżki dochodów zwolnionych przy podziale nadwyżki bilansowej za 2009 r. na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 i 3 ww. ustawy przedmiotem działalności spółdzielni jest:

• budowanie lub nabywanie budynków w określonych w ustawie celach, np: ustanawiania na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych, ustanawiania na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,
• budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,
• udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,
• budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.
• obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić należy, że w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych określono zasady i cele działalności spółdzielni mieszkaniowych. Podkreślenia natomiast wymaga, że z przepisów tej ustawy nie da się wywieść zakresu pojęcia "gospodarki zasobami mieszkaniowymi".

Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do tego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku – zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Aby dokonać prawidłowej wykładni powyższego przepisu należy przede wszystkim odwołać się do definicji gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym również nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" – w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

"Zasoby mieszkaniowe" można wobec tego zdefiniować jako zasoby służące celom mieszkalnym. Zgodnie z ugruntowanym poglądem należy przez nie rozumieć:

1. znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne oraz, jak np.



1. dźwigi osobowe i towarowe,
2. aparaty do wymiany ciepła,
3. kotłownie i hydrofornie wbudowane,
4. klatki schodowe,
5. strychy, piwnice, komórki,
6. balkony, loggie,
7. garaże,



2. pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:



1. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
2. kotłownie i hydrofornie wolnostojące,
3. osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,


3. urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.:



1. zbiorniki-doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
2. rurociągi i przewody sieci wodociągowo - kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
3. sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
4. budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
5. budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
6. inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Pod pojęciem "zasobów mieszkaniowych", użytym w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mieszczą się zatem nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółdzielnia sprzedała prawo użytkowania wieczystego działki gruntu Nr 219/10 o pow. 0.2499 ha zbudowanej budynkiem (barakiem) mieszkalnym (zamieszkałym przez 11 osób). Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, iż zgodnie z art. 2 pkt 1a i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane przedmiotowy obiekt budowlany był budynkiem a także, że lokale mieszkalne znajdujące się w przedmiotowym budynku (baraku mieszkalnym) stanowiły na moment sprzedaży jego zasoby mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż zgodnie z art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z przepisu tego wynika zatem, że użytkownik wieczysty ma prawo rozporządzania gruntem jak właściciel.

Ponadto – w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego – przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. Dlatego też sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów obejmuje również zbycie znajdujących się na nim budynków, bez względu na datę ich wzniesienia. W konsekwencji nie może być ono przedmiotem obrotu prawnego odrębnym od prawa własności budynków wzniesionych na tym gruncie i odwrotnie.

Zatem, prawo własności budynku wybudowanego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest ściśle związane z tym prawem, jednakże oba prawa stanowią oddzielny przedmiot władania. Zawierając zaś umowę zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu strony tej umowy faktycznie zmierzają do przeniesienia władztwa wynikającego z prawa wieczystego użytkowania nad gruntem oraz położonymi na nim budynkami.

W kontekście powyższego, przychód uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym niewątpliwie należy zaliczyć do przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, gdyż sprzedawane lokale wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych. Budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich lokalami mieszkalnymi, pomieszczeniami oraz urządzeniami, nierozłącznie i trwale związane są z gruntami, na których zostały zbudowane. Oznacza to, że grunty wraz ze znajdującymi się na nich budynkami mieszkalnymi wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych.

W związku z powyższym, sprzedaż budynku mieszkalnego wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu mieści się w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Reasumując, dochód uzyskany ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z usytuowanym na nim budynkiem mieszkalnym stanowi dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i jeżeli zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, to w tej części korzysta ze zwolnienia w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.