Istota interpretacji:

Czy równowartość powstałych dochodów z tytułu zaniechanej inwestycji powinna zostać opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy też stanowi element bieżącej działalności statutowej Jednostki?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.), uzupełnionym pod względem formalnym w dniu 25 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy –jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. złożono ww. wniosek, uzupełniony pod względem formalnym w dniu 25 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca realizuje zadania zgodnie ze statutem w zakresie ochrony zdrowia. Z tego tytułu osiąga dochody, które na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystają ze zwolnienia przedmiotowego. W ramach swojej działalności Jednostka poniosła w 2005 i 2006 r. wydatki na cele inwestycyjne, tj. termomodernizację i budowę sieci teleradiologicznej. Na wydatki te składały się nakłady z tytułu wykonania projektu i opracowania dokumentacji związanej z wykonaniem projektu.

Zgodnie z decyzją dyrektora w roku 2008 Wnioskodawca odstąpił od realizacji ww. inwestycji. Na podstawie obowiązującego do dnia 31 grudnia 2008 r. art. 16 ust. 1 pkt 41 ww. ustawy, koszty zaniechanych inwestycji zostały przez Jednostkę wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie:

Czy w związku z tym równowartość powstałych w ten sposób dochodów powinna zostać opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy też stanowi element bieżącej działalności statutowej Jednostki...

Zdaniem Wnioskodawcy, będącego jednostką sektora finansów publicznych prowadzącą działalność statutową, zgodnie z paragrafem 4 statutu podstawowym celem Jednostki jest udzielanie świadczeń zdrowotnych i promocja zdrowia w powiązaniu z realizacją zadań dydaktycznych i badawczych. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody podatników (z wyjątkiem wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy), których celem statutowym jest m.in. działalność w zakresie ochrony zdrowia są wolne od podatku dochodowego w części przeznaczonej na te cele. Z kolei w art. 17 ust. 1b ustawy ustawodawca sformułował warunek skorzystania z powyższego zwolnienia przedmiotowego stanowiąc, iż zwolnienie to dotyczy podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne określone w tym przepisie, jeżeli dochód jest przeznaczony i bez względu na termin wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Zatem warunkiem zwolnienia przedmiotowego jest przeznaczenie w bieżącym roku podatkowym i wydatkowanie – w bliżej nieokreślonym czasie – dochodu na cele statutowe.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca uzyskuje i wykazuje określony zysk bilansowy, przy ustalaniu którego uwzględnia wszystkie swoje przychody i poniesione koszty. Jednocześnie jednak obowiązany jest określić swój podatkowy dochód, przy ustalaniu którego, stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może brać pod uwagę niektórych swoich wydatków, które w myśl tej ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Może więc powstać sytuacja, że wykazany za rok podatkowy dochód Jednostki będzie wyższy niż zysk bilansowy. Różnica pomiędzy dochodem podatkowym a zyskiem bilansowym co do zasady stanowi dochód Wnioskodawcy, który – jako że nie może być przeznaczony na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Poniesione przez Jednostkę nakłady na inwestycje, które zostały zaniechane dotyczyły opracowania:

• w roku 2005 dokumentacji związanej z wykonaniem projektu na realizację termomodernizacji,
• w roku 2006 projektu na budowę sieci teleradiologicznej.

Sieć teleradiologiczna miała pozwolić na ocenę medyczną wykonywanych badań diagnostycznych drogą elektroniczną pomiędzy Jednostką a innymi ośrodkami medycznymi w kraju i za granicą.

W przypadku termomodernizacji wykonany projekt miał umożliwić obniżenie energochłonności budynku Jednostki.

Wymienione czynności, mimo iż nie są enumeratywnie wykazane w statucie szpitala, lecz dotyczą potrzeby utrzymania Jednostki w ruchu m.in. w zakresie utrzymania infrastruktury, wiążą się z więc z realizacją celów statutowych lub celów określonych w przepisach, które stanowią pozytywną przesłankę zwolnienia. W związku z powyższym, przewyższająca zysk bilansowy równowartość dochodu odpowiadająca tym wydatkom (kosztom) będzie podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) – dalej: ustawa, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie zawarte w tym przepisie jest zwolnieniem warunkowym, uzależnionym od spełnienia przez podatnika dwóch istotnych warunków:

• jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
• uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele tej preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej.

Oznacza to, że dochody Wnioskodawcy będą zwolnione od podatku jedynie wówczas, gdy jego cele statutowe będą tożsame lub zbieżne z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, a dochody będą przeznaczone i wydatkowane na tę działalność statutową.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1b ustawy, zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Przedmiotowe zwolnienie dotyczy dochodów uzyskanych zarówno z działalności statutowej, jak i gospodarczej, za wyjątkiem dochodu z działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1 i 1a) ustawy.

Zakład opieki zdrowotnej realizujący działalność z zakresu ochrony zdrowia ma prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia pod warunkiem przeznaczenia pozostających w jego dyspozycji środków finansowych w wysokości zwolnionego dochodu na realizację działalności statutowej, tj. na realizację zadań z zakresu ochrony zdrowia.

Zwolnienie od opodatkowania dochodu wiąże się z uprzednim określeniem jego prawidłowej wysokości. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy, przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in.:

• przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub zagranicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
• kosztów uzyskania wskazanych powyżej przychodów.

W kontekście powyższego poniesione przez podatnika wydatki, nie uznawane w myśl przepisów podatkowych za koszty uzyskania przychodów, wpływają na powstanie różnic pomiędzy dochodem podatkowym a zyskiem bilansowym. Ujęte w księgach rachunkowych wydatki – nie uznane w myśl przepisów o podatku dochodowym za koszty uzyskania przychodów – wpływają na zwiększenie dochodu podatkowego. Jeżeli jednak wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych wiążą się z realizacją celów statutowych (tak, jak w niniejszej sprawie) to zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, są wolne od podatku w części przeznaczonej na cele statutowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.