Istota interpretacji:

1. Czy refaktura usługi transportowej podlega zwolnieniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jako działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia? 2. Czy sprzedaż złomu (jako odpad z produkcji) podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia. W zezwoleniu wskazano jako przedmiot działalności gospodarczej Spółki na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy, tj. określonych w:

1. sekcji D, podsekcji DD, dziale 20 - drewno i wyroby z drewna oraz z korka, z wyłączeniem mebli; artykuły ze słomy i materiałów używanych do wyplatania,
2. sekcji D, podsekcji DJ:
   - grupie 28.1 - konstrukcje metalowe,
   - grupie 28.5 - usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale; usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych,
   - grupie 28.7 - wyroby metalowe gotowe pozostałe.
   
   

Spółka dokonując wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, obciąża swych kontrahentów kosztami transportu towaru poprzez refakturowanie usługi transportowej nabytej od firmy zewnętrznej (transportowej). Przy czym, na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów odrębnie wykazuje się wartość towaru i wartość usługi transportowej. Element kosztów transportu jest bezpośrednio związany z dostawą towarów objętych zezwoleniem, o którym mowa powyżej.

Ponadto Spółka w ramach prowadzonej działalności, dokonuje transakcji sprzedaży złomu, jako odpadu z produkcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy refaktura usługi transportowej podlega zwolnieniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jako działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia...
2. Czy sprzedaż złomu (jako odpad z produkcji) podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego.

W ocenie Spółki, refaktura usługi transportowej nabytej od firmy zewnętrznej (transportowej) podlega zwolnieniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jako działalność gospodarcza prowadzona na terenie strefy w ramach zezwolenia.

Na podstawie art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zwolnione od podatku dochodowego - na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Zakres tego zwolnienia został natomiast określony w ust. 4 ww. przepisu i obejmuje on wyłącznie dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Należy zatem uznać, za źródło przychodów zwolnionych wszelką działalność przedsiębiorcy prowadzoną w zakresie zezwolenia na terenie strefy, w tym również przychód uzyskiwany przez Spółkę formie refakturowania poniesionego wydatku na usługę transportową, który bezpośrednio związany jest z przedmiotem dostawy produktów wymienionych w zezwoleniu.

Dokonując oceny spełnienia przesłanek wskazanych w powyższych przepisach, a w konsekwencji zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych kosztów transportu towarów, wyprodukowanych na terenie strefy, należy również stwierdzić, iż usługi transportowe są działalnością pomocniczą do podstawowych działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej wskazanej w zezwoleniu, a jednocześnie częścią transakcji sprzedaży towarów podlegających zwolnieniu. Warto podkreślić, iż na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów odrębnie wykazuje się wartość towaru i wartość usługi transportowej tylko ze względów technicznych w wyniku ustaleń poczynionych pomiędzy Spółką, a jej kontrahentem.

Należy mieć na uwadze, iż w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U. Nr 33 poz. 289 - rozporządzenie to stosuje się do działalności oznaczonej zgodnie z tą klasyfikacją nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2009 r.), w rozdziale II dot. definicji działalności w pkt 13 wskazano, iż "działalności przeważające i drugorzędne są zazwyczaj realizowane przy wsparciu pewnej liczby działalności pomocniczych, tj. księgowanie, transport, magazynowanie, zaopatrzenie, promocja, sprzedaż, konserwacje i naprawy, itp. Tak więc działalności pomocnicze są to te działalności, które są realizowane po to, by wspierać podstawową działalność produkcyjną jednostki przez dostarczanie nietrwałych wyrobów lub usług, wykorzystywanych przez tę jednostkę".

Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o specjalnych strefach ekonomicznych nie zawierają żadnych wskazówek, jak należy traktować czynności pomocnicze takie jak transport, służące wykonywaniu działalności w strefie.

Wobec tego, racjonalnym wydaje się przyjęcie stanowiska, że skoro usługi transportowe są usługami pomocniczymi dla wskazanego w zezwoleniu przedmiotu działalności podatnika, nie można ich traktować jako odrębne usługi.

Na marginesie należy zaznaczyć, iż dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwotą należną z tytułu sprzedaży jest całość świadczenia należnego od nabywcy. Oznacza to, iż koszty transportu są wliczone do podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Tym samym, skoro na gruncie podatku VAT koszty usługi transportowej związane z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów stanowią integralną część kosztów wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uwzględnioną w cenie towaru, to zdaniem Spółki, nie ma podstaw do dzielenia tych czynności na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - na zwolnione i opodatkowane.

W związku z powyższym, refaktura usługi transportowej związanej z dostawą wyrobów wyprodukowanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jako usługa pomocnicza, będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na takich samych zasadach, jak działalność podstawowa wskazana w zezwoleniu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego.

W ocenie Spółki, dokonywanie transakcji sprzedaży odpadu produkcji, jakim jest złom, zwolnione jest od podatku od osób prawnych, gdyż jest to działalność gospodarcza prowadzona na terenie strefy bezpośrednio związana z zakresem zezwolenia.

Zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych: "zwolnione od podatku dochodowego - na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą".

Natomiast w powołanym w poprzednim punkcie art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czytamy, iż "zwolnione od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123 poz. 600 z późn. zm.)". Źródłem uzyskania przychodów, które podlegają zwolnieniu, jest zatem wszelka forma prowadzenia działalności gospodarczej objęta zwolnieniem.

Należy wskazać, iż zgodnie z rozdziałem II pkt 9 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U. Nr 33 poz. 289 - rozporządzenie to stosuje się do działalności oznaczonej zgodnie z tą klasyfikacją nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2009 r.), "działalność ma miejsce wówczas, gdy czynniki takie jak: wyposażenie, siła robocze, technologia produkcji, sieci informacyjne lub produkty są powiązane w celu wytworzenia określonego wyrobu lub wykonania usługi. Działalność charakteryzowana jest przez produkty wejściowe (wyroby lub usługi), proces technologiczny oraz przez produkty wyjściowe".

Zgodnie z zaprezentowaną definicją, racjonalnym wydaje się twierdzenie, iż transakcja sprzedaży odpadów z produkcji (złom) jest jednym z elementów składających się na prowadzoną działalność gospodarczą, jest z nią nierozerwalnie związana jako jeden z produktów wyjściowych. Element ten mieści się zatem w zakresie zezwolenia z dnia 7 lutego 2005 r., na mocy którego zwolnieniu podlegają m.in. działalność handlowa w zakresie wyrobów metalowych oraz wyrobów metalowych pozostałych. Złom jest tu składnikiem ubocznym tejże działalności, zasadnym wydaje się zatem łączne rozpatrywanie go z prowadzeniem działalności głównej.

Warto także nadmienić, iż Spółka nie ma innej możliwości postępowania z uzyskiwanymi odpadami z produkcji zasadniczej. Kwestie ekonomiczne zmuszają ją do zbycia powstałego złomu. Działalność ta nie jest działalnością odrębną, a częścią działalności głównej. Uzyskiwanie złomu jest ściśle związane z prowadzeniem obróbki metali. Nie jest to cel sam w sobie, a jedynie element wtórny prowadzenia Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż sprzedaż złomu uzyskanego w trakcie prowadzenia działalności jest ściśle związana z tą działalnością, a zatem będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 34.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t . j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, rozumianej jako działalność usługowa, handlowa, produkcyjna w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy, tj. określonych w:

• sekcji D, podsekcji DD, dziale 20 - drewno i wyroby z drewna oraz z korka, z wyłączeniem mebli; artykuły ze słomy i materiałów używanych do wyplatania,
• sekcji D, podsekcji DJ:
  grupie 28.1 - konstrukcje metalowe,
  grupie 28.5 - usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale; usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych,
  grupie 28.7 - wyroby metalowe gotowe pozostałe.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

Spółka wskazała, iż dokonując wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, obciąża swych kontrahentów kosztami transportu towaru poprzez refakturowanie usługi transportowej nabytej od firmy transportowej zewnętrznej.

W przypadku refakturowania kosztów transportu towaru, nie można dokonywać kwalifikacji prawnopodatkowej dochodu z takiej działalności, bowiem w sytuacji refakturowania poniesionych wydatków na inną firmę dochód nie powstaje. Ideą refakturowania jest bowiem obciążenie innego podmiotu gospodarczego wydatkami poniesionymi przez podatnika, do których poniesienia nie jest on zobligowany. Refaktura dotycząca tego typu czynności winna więc być wystawiona w kwocie rzeczywiście poniesionych wydatków.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Stosownie do regulacji art. 12 ust. 4 pkt 6a tej ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na transport towarów, następnie refakturowane na kontrahentów nie stanowią kosztów podatkowych ponieważ ich poniesienie nie ma na celu uzyskania przez Spółkę przychodu ani też zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż wydatek ten jest ponoszony jedynie w zastępstwie właściciela i na niego przenoszony w drodze refaktury - a co za tym idzie kwoty zwrócone z tego tytułu nie stanowią dla spółki przychodów podatkowych. W związku z powyższym nie powstaje dochód w ujęciu podatkowym, a więc ani poniesione wydatki ani otrzymane z tytułu refaktury kwoty nie mogą kształtować wyniku podatkowego Spółki na działalności opodatkowanej czy też zwolnionej z opodatkowania.

Ustosunkowując się natomiast do argumentacji Spółki, iż działalność pomocnicza np. transport, to działalność, która realizowana jest po to, by wspierać podstawową działalność produkcyjną, trzeba stwierdzić, iż wówczas oceniając przedmiot zwolnienia zostałaby dokonana rozszerzająca interpretacja zakresu zwolnienia. Wymienione usługi mogą być bowiem przedmiotem odrębnie prowadzonej samodzielnej działalności podstawowej.

Reasumując, refaktura usługi transportowej nie ma wpływu na działalność gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia stosownie do przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

Jak wskazano powyżej, zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Przy ocenie przedmiotu zwolnienia nie ma podstaw do przyjęcia podziału działalności gospodarczej na podstawową (działalność usługowa, handlowa, produkcyjna wymieniona w zezwoleniu) i pomocniczą (gospodarka odpadami nie wymieniona w zezwoleniu), w oparciu o który zostałyby dokonana rozszerzająca interpretacja zakresu zwolnienia, w wyniku przyjęcia stanowiska, iż dochody z działalności związanej ze sprzedażą odpadów (złomu) jako z działalności pomocniczej produkcji podlegałyby zwolnieniu, pomimo iż gospodarka odpadami nie jest wymieniona w zezwoleniu.

Gospodarka odpadami może stanowić samodzielną działalność podstawową. Zasady tej gospodarki określa odrębna ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 39, poz. 251 ze zm.), która reguluje istotne ze względów społecznych i gospodarczych kwestie postępowania z odpadami w sposób zapewniający ochronę życia i zdrowia ludzi oraz ochronę środowiska zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju, a w szczególności zasady zapobiegania powstawaniu odpadów lub ograniczana ilości odpadów i ich negatywnego oddziaływania na środowisko, a także odzysku lub unieszkodliwiania odpadów. Zgodnie z art. 7 tej ustawy posiadacz odpadów jest obowiązany do postępowania z odpadami w sposób zgodny z zasadami gospodarowania odpadami, wymaganiami ochrony środowiska oraz planami gospodarki odpadami.

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych wynika, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Reasumując, jeżeli działalność związana z gospodarką odpadami nie jest wymieniona w zezwoleniu, dochody uzyskane ze sprzedaży złomu (odpadu z produkcji) lub innej formy jego zagospodarowania nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.