Istota interpretacji:

Czy dochody uzyskane z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych w części przeznaczonej na spłatę kredytów i odsetek od tych kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2008 r. (data wpływu 8 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych - uzupełnionym w dniu 27 października 2008 r. - w zakresie możliwości zaliczenia dochodów uzyskanych z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych w części przeznaczonej na spłatę kredytów i odsetek od tych kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego do dochodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy -jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie - uzupełniony w dniu 27 października 2008 r. - dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia dochodów uzyskanych z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych w części przeznaczonej na spłatę kredytów i odsetek od tych kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego do dochodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Towarzystwo jako spółka prawa handlowego prowadzi działalność między innymi w oparciu o:

• ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego,
• ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych,
• ustawę z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego.

Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czynsze uzyskane z wynajmu lokali mieszkalnych i ponoszone koszty związane z utrzymaniem tych zasobów stanowią gospodarkę zasobami mieszkaniowymi i tym samym dochód ten jest zwolniony z opodatkowania.

Ponadto Spółka informuje, że dodatkowym źródłem przychodów Jednostki są:

• przychody z wynajmu lokali użytkowych,
• przychody ze sprzedaży lokali użytkowych,
• przychody z zarządzania budynkami na zlecenie,
• odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach lokat terminowych itp.

Jest to działalność opodatkowana na zasadach ogólnych.

Własne zasoby mieszkaniowe Spółki wybudowane zostały przy pomocy kredytów otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego. Finansowanie inwestycji kredytem bankowym stanowi około 70% kosztów przedsięwzięcia. Spółka spłaca otrzymane kredyty oraz odsetki od nich z przychodów uzyskiwanych z czynszów od najemców lokali mieszkalnych. Ponadto Jednostka dokonuje amortyzacji tych zasobów, co stanowi znaczny koszt. Z wynajmem lokali mieszkalnych nierozerwalnie związane są koszty ponoszone w związku z windykacją należności (koszt obsługi prawnej, koszty sądowe, koszty komornicze itp.) oraz przychody zasądzone prawomocnymi wyrokami sądowymi.

Ponadto Spółka wskazała, iż najemcy płacący czynsz ze znacznym opóźnieniem zobowiązani są płacić na rzecz Spółki odsetki za zwłokę.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1. Czy dochody uzyskane z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych w części przeznaczonej na spłatę kredytów i odsetek od tych kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy koszty amortyzacji budynków w 70% wybudowanych z kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
3. Czy koszty (wydatki na opłaty sądowe i czynności komornika) i przychody (zasądzone koszty postępowania sądowego i zwrot kosztów komorniczych) związane z windykacją należności za lokale mieszkalne należy traktować jako koszt gospodarki zasobami mieszkaniowymi...
4. Czy odsetki za zwłokę w opłatach za zaległy czynsz od lokali mieszkalnych są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych...

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze, w zakresie pytania drugiego, trzeciego i czwartego sprawa zostanie rozpatrzona odrębnymi pismami.

W odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca wskazał, iż dochody uzyskane z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych w części przeznaczonej i wykorzystanej na spłatę kredytów i odsetek od tych kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem są dochodami uzyskanymi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przeznaczonymi na utrzymanie tych zasobów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady działania towarzystw budownictwa społecznego określone zostały w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 powołanej ustawy, towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

1. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością,
2. spółek akcyjnych,
3. spółdzielni osób prawnych.

Z treści art. 27 ust. 1 niniejszej ustawy wynika natomiast, iż przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Towarzystwo może również (art. 27 ust. 2 ww. ustawy):

1. nabywać budynki mieszkalne,
2. przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu,
3. wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach towarzystwa,
4. sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności, z tym że powierzchnia zarządzanych budynków niemieszkalnych nie może być większa niż powierzchnia zarządzanych budynków mieszkalnych,
5. prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Zasady funkcjonowania Krajowego Funduszu Mieszkaniowego zostały z kolei określone w rozdziale 3 cytowanej ustawy. Z treści art. 16 ust. 1 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego wynika, iż Krajowy Fundusz Mieszkaniowy służy realizacji zadań wynikających z polityki państwa w zakresie gospodarki mieszkaniowej oraz rozwoju budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z art. 18 pkt 1 tej ustawy, środki Funduszu przeznacza się na udzielanie, na warunkach preferencyjnych, kredytów towarzystwom budownictwa społecznego oraz spółdzielniom mieszkaniowym na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych na wynajem, z zastrzeżeniem art. 20.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Towarzystwo uzyskuje dochody z tytułu opłat czynszowych dotyczących lokali mieszkalnych, w których to opłatach wkalkulowano spłatę kredytu bankowego wraz z odsetkami, zaciągniętego wcześniej na wybudowanie tych mieszkań. Wnioskodawca wskazuje również, iż stawki czynszu ustalono w takiej wysokości, żeby pozwalały na pokrycie kosztów utrzymania zasobów mieszkaniowych oraz na spłatę zobowiązania z tytułu kredytu bankowego.

Obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do tego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody towarzystw budownictwa społecznego, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że dochód Towarzystwa z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Jeżeli jednak dochody uzyskane z gospodarowania ww. zasobami nie zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, wówczas zwolnienie, o którym mowa nie będzie mieć zastosowania. Jednocześnie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będą podlegały również dochody z działalności gospodarczej innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi - bez względu na cel, na jaki zostaną przeznaczone.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy, należy rozumieć:

• znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, jak np.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,

• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

• urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze), oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 powołanej ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1b ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że dochód Spółki uzyskany z tytułu opłat czynszowych od najemców lokali mieszkalnych (a zatem pochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi) w części przeznaczonej na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego wcześniej na budowę tych mieszkań (oraz związane z tym kredytem odsetki bankowe) nie spełnia wszystkich warunków zwolnienia wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej. Dochód ten nie zostaje bowiem przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, gdyż zasobami mieszkaniowymi są już istniejące budynki mieszkalne wraz z infrastrukturą, a nie budynki w budowie.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.