Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2007 r. (data wpływu 29 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przedmiotu opodatkowania, przychodów Spółki oraz zwolnień przedmiotowych

• jest nieprawidłowew części dotyczącej pytań nr 1, 3, 4 i 5,
• jest prawidłowew części dotyczącej pytania nr 2.

W dniu 29 października 2007 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 19 listopada 2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przedmiotu opodatkowania, przychodów Spółki oraz zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarządcą wspólnot mieszkaniowych. Wspólnoty mieszkaniowe nie świadczą usług na rzecz swoich członków lecz gromadzą środki i odpowiednio nimi dysponują, tj. dokonują stałych opłat, niezbędnych do utrzymania lokali w należytym stanie.

Właściciele nieruchomości, oprócz pokrywania wydatków remontowych i eksploatacyjnych dotyczących części wspólnej nieruchomości, wnoszą cyklicznie zaliczki na poczet kosztów dostawy mediów, związanych z utrzymaniem lokali stanowiących ich indywidualną własność. W określonych okresach rozliczeniowych zaliczki są rozliczane do zera, więc dochód z tego tytułu również jest równy zeru. W przypadku nadwyżki kosztów nad wpłaconymi zaliczkami powstaje strata podatkowa.

Właściciele lokali użytkowych opłacają takie same zaliczki na koszty eksploatacji, fundusz remontowy i media jak właściciele lokali mieszkalnych. Rozliczanie wnoszonych opłat następuje na tych samych zasadach.

Wspólnoty dokonują również modernizacji, np. dociepleń budynków. W świetle art. 16 ust. 1 pkt 1c, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na ulepszenie środków trwałych, które powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wspólnoty nie naliczają amortyzacji, w związku z czym powstaje wątpliwość czy przychody i koszty funduszu remontowego w części dotyczącej modernizacji są przychodem i kosztem podatkowym, czy też podlegają wyłączeniu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy przychodem podatkowym wspólnoty mieszkaniowej jest przychód ustalony w wysokości faktycznie dokonanych wpłat, na co wskazuje art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też przychód w wysokości ustalonych zaliczek?
2. Czy przychodem podatkowym są wpłaty na fundusz remontowy roku bieżącego?
3. Czy lokale użytkowe, które mieszczą się w zasobach mieszkaniowych i których właściciele wpłacają do wspólnoty taką sama zaliczkę jak właściciele lokali mieszkalnych, również są zwolnione z opodatkowania?
4. Czy przychodem i kosztem podatkowym są przychody i koszty funduszu remontowego w części dotyczącej modernizacji?
5. Czy w przypadku rozliczenia straty podatkowej we wspólnocie mieszkaniowej ma zastosowanie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Przychodem podatkowym są naliczone opłaty w ujęciu memoriałowym, a nie faktycznie dokonane wpłaty.
2. Przychodem podatkowym są przychody funduszu remontowego roku bieżącego.
3. Lokale użytkowe wchodzące w skład wspólnoty mieszkaniowej, są wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
4. Przychody i koszty funduszu remontowego w części dotyczącej modernizacji są przychodem i kosztem podatkowym.
5. Stratę należy pokryć z przychodów roku następnego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Odpowiedź na kwestie poruszone w pytaniach nr 1 i 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) - dalej: ustawy podatkowej, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne.

Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób. Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na rachunek wspólnoty stanowią, w rozumieniu ustawy podatkowej, przychód. Dotyczy to zarówno uiszczonych przez członków wspólnoty zaliczek na pokrycie kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, jak i opłat za dostarczone do poszczególnych lokali media.

Do przychodów osiąganych z tytułu wpłacanych przez członków wspólnoty zaliczek na pokrycie kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej oraz kosztów związanych z utrzymaniem lokalu indywidualnego, a także z tytułu zaliczek na fundusz remontowy, zastosowanie będą miały przepisy art. 12 ust. 3e ustawy podatkowej, stanowiącego, iż w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Istotą wspólnoty mieszkaniowej bowiem nie jest świadczenie usług na rzecz członków wspólnoty, a jedynie gromadzenie środków i dokonywanie z nich stosownych opłat niezbędnych do utrzymania lokali w należytym stanie.

W związku z powyższym, przychód podatkowy z tytułu dokonywanych opłat powstanie w dacie otrzymania wpłaty.

Odpowiedź na kwestię poruszoną w pytaniu nr 3.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody wspólnot mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

W poprzednim stanie prawnym zakres zwolnienia był szerszy albowiem obejmował dochody, które osiągała wspólnota mieszkaniowa (bez względu na źródło ich pochodzenia), z wyjątkiem określonym w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz wydatkowania na rzecz członków wspólnoty.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zakresu tych pojęć nie da się także wywieść z przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, ze zm.).

Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych" określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

W związku z faktem, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy o własności lokali, w przedmiotowej sprawie należy wskazać na przepisy tej ustawy.

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne - por. art. 2 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 1, ustawa ta określa sposób ustanawiania odrębnej własności samodzielnych lokali mieszkalnych, lokali o innym przeznaczeniu, prawa i obowiązki właścicieli tych lokali oraz zarząd nieruchomością wspólną. Z treści art. 6 cytowanej ustawy wynika natomiast, iż ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości tworzy wspólnotę mieszkaniową. Poza lokalami, stanowiącymi odrębną własność, w skład nieruchomości wchodzą również części nieruchomości użytkowane wspólnie, tj. grunty i inne części budynku oraz urządzenia, które służą ogółowi właścicieli lokali - por. art. 3 pkt 2 tej ustawy. Zasadniczym źródłem przychodów wspólnoty mieszkaniowej, zgodnie z art. 15 cytowanej ustawy, są zaliczki wnoszone przez członków w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi, prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej, składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty.

Uwzględniając charakter opłat oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć:

• budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, jak w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,

• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

• urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wolny od podatku jeśli tylko zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie jedynie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Tak więc, należy stwierdzić, iż lokale użytkowe wspólnot wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami (częściami wspólnymi), nie stanowią zasobów mieszkaniowych. Zatem opisanych przez Wnioskodawcę opłat (w tym zaliczki na fundusz remontowy) wnoszonych przez członków wspólnot, nie można uznać za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zatem dochód powstały z tego tytułu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź na kwestię poruszoną w pytaniu nr 4.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W przypadku wspólnoty będą to wszelkie wydatki ponoszone przez wspólnotę na uregulowanie kosztów zarządu, związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej oraz związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, w tym opłat za dostarczone media.

Kosztem uzyskania są wszelkie wydatki ponoszone na uregulowanie kosztów zarządu, o których mowa w art. 14 ustawy o własności lokali. Z kolei, w myśl art. 14 i 15 ustawy o własności lokali, na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności wydatki na remonty i bieżącą konserwację (...).

W doktrynie przyjmuje się, że istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowania środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji. W jego skład można zaliczyć wszystkie zmiany trwałe, przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, jego pierwotną zdolność użytkową, utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji.

Zatem remont środka trwałego to działania zmierzające do przywrócenia pierwotnych cech użytkowych rzeczy i nieruchomości, utraconych na skutek ich użytkowania.

Modernizacją, czy też ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy podatkowej - jest:

• przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

• rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

• rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

• adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany.

Tak więc, modernizacja (ulepszenie) to działania związane ze środkami trwałymi, które powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami eksploatacji.

Zatem przychodem i kosztem podatkowym nie będą przychody i koszty funduszu remontowego w części dotyczącej modernizacji.

Odpowiedź na kwestię poruszoną w pytaniu nr 5.

Art. 7 ust. 2 ustawy podatkowej stanowi, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy podatkowej, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku - por. art. 7 ust. 3 pkt 1 i ust. 4 ustawy podatkowej.

Z powyższego wynika, że strata poniesiona na działalności, z której dochód zwolniony jest od opodatkowania jest stratą w znaczeniu ekonomicznym, a nie stratą w rozumieniu prawa podatkowego. Dlatego też strata z takiej działalności nie może obniżać dochodu, osiągniętego na pozostałej działalności gospodarczej, podlegającego opodatkowaniu. Jedynie strata poniesiona na działalności, z której dochody nie są zwolnione od opodatkowania może obniżyć dochód z tej działalności w kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Jednocześnie mając na uwadze, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest Spółka, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla Wspólnot Mieszkaniowych zarządzanych przez Spółkę.

W związku z powyższym informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez Wspólnoty Mieszkaniowe możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz ze spełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa przez poszczególne Wspólnoty Mieszkaniowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.