Pytanie:

Czy ze względu na spełnienie przez Spółkę warunku wydzielenia organizacyjnego działalności, prowadzonej na terenie Strefy z dniem 1 stycznia 2006r., zwolnienie dochodu uzyskanego przez Nią z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia stosuje się od dnia 1 stycznia 2006r.?

W dniu 17.01.2006r. do tutejszego organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uzupełniony pismem z dnia 26.01.2006r. (wpływ do tutejszego organu podatkowego w dniu 30.01.2006r.).

Spółka działa w branży poligraficznej i posiada zakłady produkcyjne w "P" i "R" oraz centrum poligraficzno-logistyczne w "W". Centrum poligraficzno-logistyczne w "W" znajduje się na terenie Tarnobrzeskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej E. Działalność Spółki w strefie odbywa się na podstawie zezwolenia z dnia 26.10.2005r. (dalej: Zezwolenie), wydanego przez Agencję Rozwoju Przemysłu S.A. W odniesieniu do działalności prowadzonej na terenie Strefy Spółka zamierza skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: PDOP) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o PDOP), z tytułu kosztów nowej inwestycji. Zakłady produkcyjne Spółki w "P" i "R" nie znajdują się na terenie żadnej ze Specjalnych Stref Ekonomicznych. Dochód osiągnięty z działalności tych zakładów nie podlega zatem zwolnieniu z opodatkowania PDOP. Podsumowując, Spółka prowadzi równocześnie:

- działalność na terenie Strefy, z której dochód - po spełnieniu określonych warunków i na określonych zasadach - podlega zwolnieniu z PDOP,

- działalność poza terenem Strefy, z której dochód podlega opodatkowaniu PDOP na zasadach ogólnych.

Spółka jest świadoma faktu, iż zwolnienie z PDOP przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie Strefy. Spółka jest również świadoma konieczności organizacyjnego wydzielenia działalności prowadzonej na terenie Strefy oraz wprowadzenia takich procedur i procesów wewnętrznych, które pozwolą na uzyskanie rzetelnych danych finansowych jednostki organizacyjnej, prowadzącej działalność wyłącznie na terenie Strefy, a w konsekwencji - na ustalenie wysokości zwolnienia z PDOP.

Ze względu na czynniki administracyjne oraz trudności techniczne, do końca 2005 roku Spółka nie była w stanie precyzyjnie podzielić przychodów i kosztów na odpowiadające obu rodzajom działalności. Wymagało to bowiem wprowadzenia odpowiednich zmian w strukturach organizacyjnych, procedurach wewnętrznych i stosowanych systemach informatycznych. Zmiany te były czasochłonne, a ich wdrożenie było szczególnie utrudnione w trakcie roku finansowego. Implementacja takich zmian możliwa była dopiero z początkiem następnego roku podatkowego, tj. z dniem 1 stycznia 2006r. Ze względu na dokonane zmiany (m.in. wprowadzenie dodatkowych kont księgowych, wprowadzenie odpowiednich centrów kosztów, umożliwiających ich prawidłową alokację) oraz opracowane procedury dotyczące podziału przychodów i kosztów, od dnia 1 stycznia 2006r. Spółka jest w stanie ustalić kwotę dochodu zwolnionego z PDOP w oparciu o dane jednostki prowadzącej działalność w TSSE.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że ze względu na spełnienie przez Nią warunku wydzielenia organizacyjnego działalności, prowadzonej na terenie Strefy z dniem 1 stycznia 2006r., zwolnienie dochodu uzyskanego przez Nią z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie TSSE na podstawie zezwolenia stosuje się od dnia 1 stycznia 2006r.

Wnioskujący wskazał, że stoi na stanowisku, iż zwolnienie dochodów, uzyskanych z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie TSSE na podstawie Zezwolenia przysługuje Mu od dnia 1 stycznia 2006r., tj. od momentu spełnienia przez Niego warunków, wymaganych do zastosowania zwolnienia z PDOP. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: ustawa o SSE), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o SSE, wielkość i warunki udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie danej strefy określone są odrębnie dla każdej strefy w formie rozporządzenia wydawanego przez Radę Ministrów. W odniesieniu do TSSE, w której działalność prowadzi Spółka, Rada Ministrów wydała rozporządzenie z dnia 14 września 2004r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: rozporządzenie). Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Z kolei, zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia, zwolnienie przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. Przepis ten stanowi również, że w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej, prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. Zgodnie natomiast z § 5 ust. 4 rozporządzenia, przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem wyodrębnionej jednostki organizacyjnej, stosuje się odpowiednio art. 11 ustawy o PDOP.

Cytowane wyżej przepisy rozporządzenia są niejako uzupełnieniem i rozwinięciem przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy PDOP. Przepis ten stanowi bowiem, że zwolnieniu podlegają dochody uzyskane z działalności, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej - co oznacza, że zwolnieniu podlegają jedynie dochody uzyskane z działalności, prowadzonej w obrębie strefy. Przepisy § 5 ust. 3 i 4 rozporządzenia określają zasady, według których przedsiębiorca prowadzący działalność zarówno w strefie, jak i poza nią, powinien ustalić wysokość dochodów zwolnionych. W tym sensie zastosowanie powyższych przepisów rozporządzenia jest dla przedsiębiorcy warunkiem skorzystania ze zwolnienia. Ani przepisy ustawy o PDOP, ani przepisy rozporządzenia nie precyzują, jakiego rodzaju wydzielenie organizacyjne jest warunkiem skorzystania ze zwolnienia. Z pewnością w analizowanych przepisach nie chodzi o ustanowienie całkowicie samodzielnej, wyodrębnionej pod względem prawnym jednostki, której działalność koncentrowałaby się jedynie na terenie strefy. Analiza § 5 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia w kontekście art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP wskazuje natomiast, iż celem wydzielenia organizacyjnego jest ustalenie rzetelnych danych finansowych jednostki, prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy, niezbędnych do prawidłowego ustalenia wysokości dochodu osiągniętego na terenie strefy. (Spółka wskazała, że podobnie stwierdzono w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego ZD/406-163/CIT/05, skierowanym do Spółki).

Spółka otrzymała zezwolenie na działalność w TSSE w dniu 26 października 2005r. Ponadto Spółka poniosła w roku 2005 wydatki inwestycyjne w Strefie. Jednakże do końca 2005r. Spółka nie była w stanie określić wielkości dochodu, przypadającego na działalność w Strefie. Z związku z tym, do końca 2005 roku Spółka nie była uprawniona do zastosowania zwolnienia z PDOP, gdyż nie zostały spełnione wszystkie przesłanki, warunkujące zastosowanie tego zwolnienia.

W przypadku Spółki, do "wydzielenia organizacyjnego", o którym mowa w § 5 ust. 3 rozporządzenia doszło zatem w wyniku odpowiednich modyfikacji systemów informatycznych oraz wdrożenia procedur alokacji przychodów i kosztów pomiędzy jednostki Spółki. Implementacja powyższych rozwiązań nastąpiła z dniem 1 stycznia 2006r., w konsekwencji czego od tej daty Spółka jest w stanie określić wielkość dochodu, przypadającego na działalność w strefie. W rezultacie, jedynie w stosunku do dochodów osiągniętych przez Spółkę od dnia 1 stycznia 2006r. istnieje możliwość jednoznacznego ich przypisania do działalności prowadzonej na terenie TSSE na podstawie Zezwolenia oraz do działalności prowadzonej poza strefą, opodatkowanej PDOP na zasadach ogólnych. Biorąc pod uwagę wskazane powyżej regulacje i okoliczności, Spółka zajmuje stanowisko, iż zwolnienie dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie TSSE przysługuje jej od dnia 1 stycznia 2006r. W związku z faktem, iż Spółka nie jest w stanie dokonać precyzyjnego podziału przychodów i kosztów uzyskanych w okresie od dnia otrzymania Zezwolenia do 31 grudnia 2005r., na dotyczące działalności prowadzonej w Stefie oraz poza nią, za ten okres zwolnienie z PDOP Spółce nie przysługuje.

Ustosunkowując się do stanowiska Wnioskującego, wskazać należy, co następuje:

Stosownie do przepisu art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 1994r. Nr 123, poz. 600 ze zm.) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten zawiera zatem wyraźne odesłanie do poszczególnych ustaw podatkowych w zakresie określenia zasad zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodu, uzyskanego z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy. Wobec powyższego tutejszy organ podatkowy wskazuje na przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w którym stanowi się, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zaś ust. 4 przywołanego powyżej artykułu wskazuje, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Natomiast § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004r., Nr 226, poz. 2286, ze zm.) reguluje, iż zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

1) nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;

2) będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat.

Ust. 2 zaś reguluje, iż zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem utrzymania nowo utworzonych miejsc pracy przez okres nie krótszy niż 5 lat. Z kolei w § 5 ust. 3 zdanie 1 przedmiotowego rozporządzenia stanowi się, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy.

Łączna wykładania ww. przepisów implikuje wniosek, że podstawowymi przesłankami, których spełnienie powoduje uruchomienie zwolnienia od podatku dochodowego dochodu, osiągniętego na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej, jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej w na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie i w zakresie, otrzymanego zezwolenia i uzyskanie dochodu z tej działalności, jak również poniesienie przez niego wydatków inwestycyjnych po dniu uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności w strefie.

Ponadto tutejszy organ podatkowy wskazuje, iż stosownie do przepisu § 3 ust. 1 przywołanego rozporządzenia pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1) kosztów nowej inwestycji, (...) lub

2) tworzenia nowych miejsc pracy, (...).

Mając na uwadze treść zacytowanego powyżej przepisu oraz słowną formę, nadaną przepisowi art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części dotyczącej zwolnienia ze zobowiązania podatkowego - "wolne od podatku są", tutejszy organ podatkowy wskazuje, że w przypadku spełnienia przesłanek, o których mowa w przywołanym przepisie (które omówiono wcześniej), dochód z działalności, uzyskanej na terenie strefy ekonomicznej, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, jeśli został przez podatnika osiągnięty, o ile podatnik poniósł już wydatki na inwestycje, z tytułu których udzielana jest mu pomoc regionalna w formie zwolnień podatkowych - stosownie do § 5 w związku z § 3 cytowanego wcześniej rozporządzenia Rady Ministrów. Powyższe zaś wyklucza możliwość decydowania przez podatnika (po spełnieniu określonych przesłanek) o momencie rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, a tym samym przesunięcia w czasie tego momentu.

Zdaniem tutejszego organu podatkowego, moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy podatkowej oraz § 5 ust. 1 i 2 rozporządzenia, w stosunku do określonej grupy podatników, może jednak ulec swoistej modyfikacji, samo zaś skorzystanie ze zwolnienia - w określonych przypadkach - jest uzależnione od spełnienia dodatkowej, nie wymienionej, we wcześniejszej części niniejszego postanowienia, przesłanki. Wskazuje się bowiem na treść przepisu § 5 ust. 3 zdanie 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej, w którym stanowi się, że w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. Powyższa regulacja, wskazuje, iż ustawodawca przewidział możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu, osiąganego z działalności prowadzonej na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej przez podmioty, które prowadzą jednocześnie działalność na terytorium strefy oraz poza nią. W takiej sytuacji zwolnieniu od podatku podlega jedynie dochód, osiągnięty z działalności, prowadzonej na terytorium strefy, jednakże pod warunkiem organizacyjnego wydzielenia działalności strefowej. Prawodawca nie doprecyzował jednak ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani też w cytowanym już rozporządzeniu, o jak dalekim wydzieleniu organizacyjnym stanowi. W opinii tutejszego organu podatkowego nie ma obowiązku utworzenia wyodrębnionej pod względem prawnym, oddzielnej jednostki w postaci odrębnego, zarejestrowanego oddziału (czy też zakładu), którego działalność byłaby prowadzona jedynie na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej, ażeby skorzystać z prawa do wykazania dochodów, uzyskanych w specjalnej strefie ekonomicznej, jako wolnych od podatku. Warunkiem wystarczającym jest organizacyjne wydzielenie działalności na terenie strefy, w taki sposób, aby na podstawie ksiąg rachunkowych Podatnika możliwe było bezsporne ustalenie wysokości zwolnionego od podatku dochodu, tj. powstałego na skutek działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskujący zatem ma obowiązek prowadzenia swojej ewidencji podatkowej w sposób umożliwiający ustalenie wysokości dochodu (w tym dochodu zwolnionego od podatku) i zobowiązania podatkowego, zgodnie z obowiązującym przepisami podatkowymi oraz z uwzględnieniem uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w TSSE. Przedmiotowy obowiązek wynika również z przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Powyższe implikuje wniosek, że w odniesieniu do podatników, którzy prowadzą działalność zarówno na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej (w oparciu o uzyskane zezwolenie), jak i poza strefą, dodatkową przesłanką, umożliwiającą skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy podatkowej, jest wydzielenie organizacyjne, działalności, prowadzonej na terytorium strefy, umożliwiające określenie wysokości dochodu, wygenerowanego przez jednostkę w tej strefie. A contrario zatem przyjąć należy, że brak możliwości administracyjnych i technicznych do przyporządkowania przychodów i kosztów Jednostki do poszczególnych rodzajów działalności: strefowej i pozastrefowej, powoduje, iż Podatnik nie może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu, osiąganego w specjalnej strefie ekonomicznej. Podatnicy, prowadzący jednocześnie działalność w specjalnej strefie ekonomicznej oraz poza strefą, nie mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, dochodu osiągniętego z działalności, prowadzonej w strefie, w sytuacji, gdy nie zapewniono wyodrębnienia organizacyjnego działalności strefowej, umożliwiającego przypisanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów do działalności strefowej i pozastrefowej Podatnika.

Wobec powyższego, tutejszy organ podatkowy uznał stanowisko Podatnika, przedstawione w złożonym wniosku, za prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.