Istota interpretacji:

Czy zniesienie współużytkowania wieczystego Nieruchomości w drodze jej fizycznego podziału, w wyniku którego każda ze Spółek stanie się użytkownikiem wieczystym tej części Nieruchomości, którą użytkowała dotychczas w oparciu o podział quaod usum, w sytuacji gdy nastąpi ono bez ustanowienia obowiązku uiszczenia dopłaty, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przyjęta w dniu 26 czerwca 2003 r. Dyrektywa 2003/55/EC Parlamentu Europejskiego i Rady dotycząca wspólnych zasad wewnętrznego rynku gazu ziemnego wprowadziła przepisy mające przyspieszyć liberalizację i urynkowienie sektora gazowego, w tym art. 13 w związku z art. 33, który zakładał przeprowadzenie do 1 lipca 2007 r. prawnego rozdzielenia operatora systemu dystrybucyjnego od innych działalności nie związanych z dystrybucją.

Znowelizowane w dniu 4 marca 2005 r. Prawo energetyczne, implementując założenia zawarte w Dyrektywie 2003/55/EC do prawa krajowego powieliło w art. 9d obowiązek doprowadzenia do prawnego rozdzielenia działalności handlowej i technicznej dystrybucji gazu do dnia 1 lipca 2007 r.

Przyjęty przez Radę Ministrów w dniu 5 października 2004 r. Program restrukturyzacji i prywatyzacji "A" S.A. nałożył na "A" S.A. m. in. obowiązek realizowania zadań mających na celu dostosowanie funkcjonowania spółek Grupy Kapitałowej "A" do wymogów Dyrektywy Gazowej. W zakresie działań restrukturyzacyjnych jednym z takich zadań było doprowadzenie w terminie do 1 lipca 2007 r. do pełnego rozdzielenia działalności handlowej i technicznej dystrybucji gazu w zależnych od "A" S.A. Spółkach "C". Zgodnie z "Programem (…)" spółki prawa handlowego świadczące wyłącznie usługi technicznej dystrybucji gazu wyposażone będą we wszystkie składniki majątkowe, finansowe i instytucjonalne niezbędne do pełnienia funkcji operatora systemu dystrybucyjnego.

Z uwagi na powyższe przepisy, Spółka "C" (Spółka 1) dokonała rozdzielenia działalności handlowej od technicznej dystrybucji gazu poprzez wydzielenie w swoich strukturach zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Oddziału) prowadzącej działalność handlową (działalność obrotu gazem), a następnie w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nastąpiło przeniesienie Oddziału do Spółki "O". Podział Spółki został wpisany w sądzie rejestrowym 29 czerwca 2007 r. Pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki "C" realizuje zadania związane z dystrybucją (przesyłaniem sieciami) paliw gazowych. Omawiane powyżej części przedsiębiorstwa Spółki dzielonej stanowiły odrębne oddziały samodzielnie sporządzające bilanse, posiadające wyodrębniony organizacyjnie, finansowo, majątkowo i personalnie majątek.

W następstwie dalszych przekształceń własnościowych, Spółka "O" w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH została inkorporowana przez "A" S.A., która z dniem połączenia wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Spółka "C" oraz wnioskodawca "A" S.A. (następca prawny Spółki "O", dalej: Spółka 2), w wyniku powyższych działań mających swoje źródło w planie podziału stały się współużytkownikami wieczystymi nieruchomości (dalej: Nieruchomość) oraz współwłaścicielami posadowionych na niej budynków i budowli.

Plan podziału Spółki 1 przygotowano w ten sposób, iż Spółce 1 i Spółce 2 przyporządkowano poszczególne składniki majątku (części Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami), następnie ustalono sumaryczną wartość tych składników w oparciu o wartości księgowe (ujęte w księgach rachunkowych, zgodnie z ustawą o rachunkowości na dzień 31 grudnia 2006 r.) i dopiero w oparciu o stosunek tych wartości ustalono wielkość udziałów obu Spółek w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawie własności posadowionych na niej budynków i budowli. W rezultacie, wielkość udziałów obu Spółek w prawie współużytkowania wieczystego i współwłasności, jakie powstały w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, została powiązana nie z powierzchnią Nieruchomości, a z wartością składników majątkowych, posadowionych na niej w dacie wskazanego podziału. Należy wskazać, iż powyższe przyporządkowanie składników majątku miało swoje źródło w projektach podziałów geodezyjnych, które odzwierciedlały sposób korzystania przez Strony z Nieruchomości.

Po zakończeniu podziału geodezyjnego Nieruchomości, Strony zamierzały dokonać zniesienia współwłasności poprzez przeniesienie na siebie prawa użytkowania wieczystego wydzielonych nieruchomości wraz z posadowionymi na nich składnikami majątkowymi, które otrzymały do wyłącznego korzystania. Składniki majątku, będące podstawą do określenia wielkości udziału, a także sposób ich wykorzystywania przez Spółki zostały określone w akcie notarialnym, Planie podziału i załącznikach związanych z podziałem Spółki "C".

W konsekwencji, Strony dowodzą, że doszło pomiędzy nimi do umownego podziału Nieruchomości do korzystania – quoad usum. Uzgodniony przez strony podział Nieruchomości quoad usum istnieje nieprzerwanie do chwili obecnej.

W wyniku powyższego podziału, każda ze Spółek uprawniona była wyłącznie do czerpania pożytków z tej części Nieruchomości, która została jej przekazana do korzystania na zasadzie wyłączności oraz wyłącznie zobowiązana do ponoszenia wszelkich nakładów na tę część Nieruchomości.

Opierając się na wynikającym z Planu podziału przyporządkowaniu składników majątkowych do korzystania na zasadzie quoad usum Spółki korzystały i nadal korzystają ze wspólnych nieruchomości w ten sposób, że w wyłącznym władaniu Spółki 1 znajdują się niektóre budynki położone na tych nieruchomościach, zaś inne znajdujące się na tych nieruchomościach budynki są we władaniu Spółki 2. W rezultacie, zarówno Spółka 1, jak i Spółka 2 użytkowały i użytkują jedynie określoną część nieruchomości będących przedmiotem współwłasności / współużytkowania wieczystego.

Spółki na zasadzie wyłączności ponosiły i ponoszą wydatki związane z przypisaną im do korzystania Nieruchomością, w ten sam sposób dokonują również podziału pożytków, jakie przynosi Nieruchomość wspólna.

W szczególności, każda ze Spółek uiszcza podatek od nieruchomości wyłącznie od gruntu, budynków i budowli, z których korzysta w oparciu o podział quoad usum. Na takiej samej zasadzie uiszczana jest opłata z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości. Każda ze Spółek ponosi wszelkie wydatki na naprawy i remonty na tę część Nieruchomości, która została jej przekazana do korzystania. Każda ze Spółek wykazuje wyłącznie przychody i koszty związane z korzystaniem z tej części Nieruchomości, która została jej przekazana quoad usum.

Zarówno Spółka 1, jak i Spółka 2 na nieruchomościach (składnikach majątku zaewidencjonowanych we własnych księgach rachunkowych) ponosiła nakłady inwestycyjne.

Dla celów amortyzacji przyjmowały za podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych (rachunkowych i podatkowych) całkowitą wartość początkową tych (i wyłącznie tych) środków trwałych, które znajdowały się na tej części nieruchomości, która była faktycznie użytkowana przez Spółki. Ponadto, od dnia 01.01.2007 r. Spółka "C" rozpoczęła prowadzenie ksiąg rachunkowych zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). Zgodnie z MSSF 1 Zastosowanie MSSF po raz pierwszy Spółka "C" ustaliła wartość godziwą składników rzeczowego majątku trwałego na dzień przejścia na MSSF. Tak ustaloną wartość (koszt) dla celów rachunkowości, wprowadzono do ksiąg rachunkowych w miejsce dotychczasowej wartości bilansowej składników rzeczowego majątku trwałego. Przejście na MSSF oraz wycena nie miały wpływu na podatkową wartość rzeczowego majątku trwałego. Należy zaznaczyć, iż zarówno przed przejściem, jak i po przejściu na MSSF, Spółka prowadzi ewidencję dla środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uwzględniającą oboczności wynikające z klasyfikacji, wyceny i amortyzacji środków trwałych dla potrzeb podatkowych. W związku z powyższym przejściem, wartości księgowe składników majątku będące podstawą ustalenia procentowego udziału we współwłasności uległy zmianie.

Wszelkie zmiany w wartości składników majątku trwałego wynikające z wdrożenia MSSF przez Spółkę Dzieloną zostały przy rozliczeniu podziału odniesione na kapitał rezerwowy Spółki Przejmującej.

Obecnie Spółki zamierzają dokonać umownego zniesienia współużytkowania wieczystego Nieruchomości oraz współwłasności posadowionych na niej budynków i budowli, w drodze fizycznego podziału Nieruchomości (na zasadzie art. 211 KC). W wyniku zniesienia wyżej wskazanych praw każda ze Spółek otrzyma tę część Nieruchomości, z której dotychczas korzystała w oparciu o podział quoad usum. Stosunek wartości nieruchomości, jakie powstaną w wyniku podziału Nieruchomości wspólnej nie będzie odpowiadać stosunkowi udziałów obu Spółek w prawie użytkowania wieczystego ujawnionemu w księdze wieczystej.

Jednocześnie, żadna ze Spółek nie będzie zobowiązana do uiszczenia na rzecz drugiej jakiejkolwiek dopłaty z tytułu wyrównania różnicy pomiędzy wartością udziału, jaki posiadała (wartością prawa) a wartością części Nieruchomości, jaką otrzyma w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego (wartością rzeczy). Takie ustalenie jest konsekwencją faktu, iż w momencie ustanowienia współużytkowania wieczystego Nieruchomości wielkość udziałów każdej ze Spółek została wyznaczona w oparciu o wartość księgową części Nieruchomości (tj. wartość posadowionych na niej budynków i budowli) przyznanej jej do korzystania na zasadzie wyłączności, nie zaś w oparciu o wielkość przyznanej każdej z nich części Nieruchomości (gruntu).

Biorąc pod uwagę, iż przez cały okres istnienia współużytkowania wieczystego każda ze Spółek użytkowała wyłącznie część Nieruchomości i dokonywała nakładów wyłącznie na tą właśnie część, wzrost wartości (zarówno księgowej, jak i podatkowej) każdej z części Nieruchomości następował w sposób niezależny od wzrostu wartości (księgowej, jak i podatkowej) części drugiej.

W rezultacie, różnica pomiędzy wartością udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości na dzień powstania tego prawa a wartością części Nieruchomości, jakie będą przyznane każdej ze spółek w wyniku jego zniesienia nie będzie wynikać z faktu fizycznego zmniejszenia udziału jednej ze Spółek w Nieruchomości wspólnej i odpowiedniego zwiększenia udziału drugiej Spółki, a (wyłącznie) z nieproporcjalnego wzrostu wartości obu części Nieruchomości użytkowanych quoad usum.

Ponadto, w momencie zniesienia współużytkowania wieczystego Nieruchomości, żadna ze spółek nie zostanie zobowiązana do zwrotu drugiej Spółce jakiejkolwiek części wartości nakładów poczynionych na Nieruchomość. Takie ustalenie wynika z faktu, iż każda ze spółek ponosiła nakłady wyłącznie na tę część, którą użytkowała w oparciu o podział quoad usum.

W piśmie z dnia 13 lipca 2010 r. (data wpływu 19.07.2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, iż "B" Sp. z o.o. jest stroną wniosku i jako współwłaściciel dążący do umownego zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości w drodze jej fizycznego podziału, w wyniku którego każda ze Spółek stanie się użytkownikiem wieczystym tej części nieruchomości, którą użytkowała dotychczas w oparciu o podział quoad usum i wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, jako strona uczestnicząca w podziale nieruchomości wnosi o wydanie interpretacji opisanej we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010 r.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym z dnia 02 sierpnia 2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r.) Wnioskodawca wskazał, iż "B" Sp. z o.o. jest podmiotem występującym z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oznaczonym we wniosku jako Spółka 1. Jednocześnie Wnioskodawca wniósł o sprostowanie fragmentu opisu zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

"B (Spółka 1) oraz "A" S.A. (następca prawny Spółki "O", dalej: Spółka 2) w wyniku powyższych działań mających swoje źródło w planie podziału stały się współużytkownikami wieczystymi nieruchomości (dalej: Nieruchomość) oraz współwłaścicielami posadowionych na niej budynków i budowli".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w podatku dochodowym od osób prawnych.

Czy zniesienie współużytkowania wieczystego Nieruchomości w drodze jej fizycznego podziału, w wyniku którego każda ze Spółek stanie się użytkownikiem wieczystym tej części Nieruchomości, którą użytkowała dotychczas w oparciu o podział quoad usum, w sytuacji gdy nastąpi ono bez ustanowienia obowiązku uiszczenia dopłaty, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego Nieruchomości obie Spółki otrzymają te części Nieruchomości, które dotychczas użytkowały w oparciu o podział quoad usum, przy czym części te nie będą odpowiadały udziałom tych Spółek w prawie użytkowania wieczystego oraz związanym z nim prawie współwłasności budynków i budowli. Jednocześnie, żadna ze Spółek nie zostanie zobowiązana do uiszczenia na rzecz drugiej dopłaty z tego tytułu.

Co do zasady – w sytuacji gdy w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego jeden ze współużytkowników wieczystych otrzymuje część nieruchomości większą niż wynosi jego udział w prawie użytkowania wieczystego, nie uiszczając przy tym dopłaty na rzecz drugiego współużytkownika wieczystego, uzyskuje on z tego tytułu przychód w wysokości dodatkowo otrzymanego udziału we wspólnym prawie (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jednakże w analizowanej sytuacji, mimo, iż stosunek wartości części Nieruchomości, jaką każda ze Spółek otrzyma w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego nie będzie odpowiadać wzajemnemu stosunkowi udziałów w prawie użytkowania wieczystego, to żadna ze Spółek nie otrzyma z tytułu zniesienia współużytkowania wieczystego dodatkowego przysporzenia. Zmiana stosunku wartości udziałów obu Spółek w użytkowaniu wieczystym wynika bowiem wyłącznie z faktu, iż każda ze Spółek ponosiła nakłady wyłącznie na część Nieruchomości, jaką użytkowała w oparciu o podział quoad usum, przy czym jedna ze Spółek poniosła nakłady o wyższej wartości.

Dlatego też Spółka, która poniosła nakłady o wyższej wartości i w rezultacie zniesienia współużytkowania wieczystego otrzyma część Nieruchomości o wartości większej niż wynosi jej udział w znoszonym prawie, nie uzyska z tego tytułu żadnego przysporzenia, a przez to nie osiągnie przychodu.

W rezultacie, w opisanym stanie faktycznym, zniesienie współużytkowania wieczystego Nieruchomości, w wyniku którego każda ze Spółek stanie się użytkownikiem wieczystym tej części Nieruchomości, którą użytkowała dotychczas w oparciu o podział quoad usum, przy czym żadna ze Spółek nie zostanie zobowiązana do zwrotu drugiej części poniesionych nakładów, bądź uiszczenia na jej rzecz dopłaty, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wyżej przedstawione stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 kwietnia 2009 r. sygn. IPPB5/423-56/09-2/DG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę pisma stwierdzić należy, że rozstrzygnięcie w nim zawarte zapadło w indywidualnej sprawie konkretnego zainteresowanego i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną nr ILPP1/443-448/10-8/BD, wydaną w dniu 12 sierpnia 2010 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje