Istota interpretacji:

Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 1 a zapłaconych wg zasad opisanych w pkt a i b od części dotyczącej wartości netto faktury są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania? Różnice kursowe od części należności dotyczącej VAT wykazanej w fakturze w walucie obcej i PLN a zapłacone w PLN (pkt b) nie powstają. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 2 a zapłaconych w walucie obcej od części dotyczącej wartości netto faktury są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania? Różnice kursowe od części należności dotyczącej VAT wykazanej w fakturze i zapłaconej w PLN nie powstają. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 1 a zapłaconych wg zasad opisanych w pkt a, od części dotyczącej podatku VAT faktury są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania? Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 3 (kontrahenci zagraniczni) od części faktury dotyczącej podatku VAT są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania? Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie kwoty netto faktury wyrażonej w walucie obcej a zapłaconej przez kontrahenta w sposób opisany w pkt c stanu faktycznego, tj. w walucie obcej ale przez pomyłkę na konto złotówkowe Spółki, przez co otrzymała ona należność w PLN są przychodem lub kosztem podatkowym i należy uwzględnić je w podstawie opodatkowania? Czy, jeżeli odpowiedź na powyższe pytania lub którekolwiek z nich brzmi nie - to czy powstanie przychód podatkowy w Spółce w postaci przysporzenia z tytułu uzyskania korzyści z dodatnich quasi-różnic kursowych lub w przypadku ujemnych różnic koszt podatkowy na ogólnych zasadach?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostawy różnego typu wózków widłowych marki L, części zamiennych do nich, usług serwisowych na tychże wózkach oraz ich wynajmu długo i krótkoterminowego.

W związku z nowelizacją ustawy Prawo dewizowe oraz ustawy Kodeks Cywilny, która weszła w życie z dniem 24 stycznia 2009 r. i zniesieniem zasady walutowości przy zawieraniu transakcji pomiędzy rezydentami krajowymi a wcześniej za zezwoleniem indywidualnym Prezesa Narodowego Banku Polskiego, Spółka rozliczała się i rozlicza z niektórymi kontrahentami krajowymi w walucie obcej /głównie EURO/.

W tym celu Spółka zawiera umowy sprzedaży w walucie obcej i wystawia faktury dokumentujące sprzedaż, zawierające:

1. cenę jednostkową, wartość sprzedaży netto, wartość podatku VAT oraz wartość sprzedaży brutto wyrażone w walucie obcej. Dodatkowo, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, kwota podatku VAT wykazywania jest na fakturach również w złotych polskich lub
2. na żądanie kontrahenta zawierające cenę jednostkową oraz wartość netto w walucie obcej a podatek VAT w PLN. Należność brutto z faktury wymienionej w pkt 2 opiewa na kwotę waluty obcej równej wartości netto faktury i kwotę PLN równą kwocie VAT;
3. dodatkowo Spółka wystawia faktury /refaktury/ na kontrahentów zagranicznych za usługi, dla których zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy w VAT powstaje na terenie Polski. Technika wystawiania tych faktur jest identyczna z powyżej opisaną w pkt 1. Kontrahenci w całości regulują należność brutto w walucie obcej na rachunek walutowy Spółki.
   
   

Kontrahenci krajowi regulują należność z faktur wystawionych zgodnie z zasadą opisaną w pkt 1 w dwojaki sposób:

1. wpłacając całą należność brutto w walucie obcej na rachunek dewizowy Spółki,
2. wpłacając należność netto faktury w walucie obcej na rachunek dewizowy Spółki a podatek VAT w kwocie PLN wymienionej na fakturze wpłacają w PLN na rachunek złotówkowy Spółki
   
   

Kontrahenci krajowi regulują należność z faktur wystawionych zgodnie z zasadą opisaną w pkt 2 regulując kwotę netto faktury w walucie obcej na rachunek dewizowy a kwotę VAT w PLN na rachunek złotówkowy Spółki oraz

c) niekiedy na skutek pomyłki osób dokonujących przelewu należność zapłacona w walucie obcej przelewana jest pomyłkowo na rachunek złotówkowy Spółki tak, że kwotą, jaką uznano rachunek bankowy Spółki jest określona kwota w PLN stanowiąca przeliczenie wpłaconej waluty i kursu zakupu banku obsługującego Spółkę.

Spółka rozlicza różnice kursowe według zasad podatkowych na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 1 a zapłaconych wg zasad opisanych w pkt a i b od części dotyczącej wartości netto faktury są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania...
   Różnice kursowe od części należności dotyczącej VAT wykazanej w fakturze w walucie obcej i PLN a zapłacone w PLN (pkt b) nie powstają.
2. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 2 a zapłaconych w walucie obcej od części dotyczącej wartości netto faktury są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania... Różnice kursowe od części należności dotyczącej VAT wykazanej w fakturze i zapłaconej w PLN nie powstają.
3. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 1 a zapłaconych wg zasad opisanych w pkt a, od części dotyczącej podatku VAT faktury są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania...
4. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie faktur wystawionych w sposób opisany powyżej w części dotyczącej stanu faktycznego w pkt 3 (kontrahenci zagraniczni) od części faktury dotyczącej podatku VAT są kosztem uzyskania przychodu lub przychodem podatkowym i należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania...
5. Czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie kwoty netto faktury wyrażonej w walucie obcej a zapłaconej przez kontrahenta w sposób opisany w pkt c stanu faktycznego, tj. w walucie obcej ale przez pomyłkę na konto złotówkowe Spółki, przez co otrzymała ona należność w PLN są przychodem lub kosztem podatkowym i należy uwzględnić je w podstawie opodatkowania...
6. Czy, jeżeli odpowiedź na powyższe pytania lub którekolwiek z nich brzmi nie - to czy powstanie przychód podatkowy w Spółce w postaci przysporzenia z tytułu uzyskania korzyści z dodatnich quasi-różnic kursowych lub w przypadku ujemnych różnic koszt podatkowy na ogólnych zasadach...
   
   

Zdaniem Spółki:

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychód należny w walucie obcej przelicza się na PLN wg kursu średniego z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 15a ust. 1 ww. ustawy różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 pkt 1 ustawy dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Ad. pyt. nr 1)

Mając na uwadze wyżej wymienione postanowienia art. 12 ust. 2 i 15a ust. 2 i 3 ustawy Spółka stoi na stanowisku, że powstające w momencie zapłaty zgodnie z tym artykułem dodatnie i ujemne różnice kursowe od części netto faktury będącej przychodem należnym stanowią odpowiednio przychód lub koszt podatkowy, który uwzględnia się w podstawie opodatkowania.

Ad. pyt. nr 2)

Spółka stoi na stanowisku, że różnice kursowe powstające od wartości netto faktur wystawionych na zasadach opisanych w stanie faktycznym w punkcie 2 stanowią przychody lub koszty podatkowe.

Faktury te bowiem w części wartości netto dokumentują przychód należny wyrażony w walucie obcej, wykazany zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy i będąc zapłacone w części netto także w walucie obcej są źródłem różnic kursowych powstających zgodnie z art. 15a ust. 2 i 3 ustawy.

Waluta w jakiej wykazywany jest i płacony podatek VAT, który nie stanowi przychodu ani kosztu w rozumieniu art. 12 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wpływa na fakt, że przychód z tak wystawionej faktury wykazany jest w walucie obcej.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług.

Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 10 tej ustawy, zwrócona różnica podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, oprócz enumeratywnie wyliczonych wyjątków.

W interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2009 r. Nr ILPB3/423-699/08-4/HS na pytanie podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza m.in.:

"z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka wykonuje roboty budowlane na rzecz kontrahentów krajowych. Za wykonane usługi wystawia faktury /AT, które w należności netto wystawiane są w walucie obcej (EUIR), natomiast kwota podatku /AT wystawiana jest w złotych polskich. W ten sam sposób następuje pieniężne rozliczenie faktur. (…) Odpowiedź w zakresie pytania nr 2 (…) Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka otrzymuje płatności w walucie obcej (EUR) tytułem jej przychodów, które wpływają na jej rachunek walutowy. Wobec powyższego, gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest niższa/wyższa niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania powstaną dodatnie/ujemne różnice kursowe, które stanowią - w myśl art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - odpowiednio przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów".

W interpretacji indywidualnej Nr IPPB1/415-1246/08-2/AG z dn. 22 stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przytacza w odniesieniu do kosztów stanowisko wnioskodawcy uznając je za prawidłowe:

"zdaniem wnioskodawcy, z regulacji prawnych wynika, że dla powstania różnic kursowych konieczne jest wystąpienie łącznie następujących elementów:

• Określenie kosztów w fakturze w walucie obcej,

• Zapłaty kosztu w walucie obcej w terminie innym niż dzień wystawienia faktury.
  
  

Ponieważ wartość sprzedaży netto na fakturze wystawionej przez kontrahenta spółki została wyrażona w euro a zapłata nastąpi w innym terminie również w walucie obcej, warunki zostaną spełnione a różnice kursowe mogą być uwzględnione w rachunku podatkowym firmy".

Powyższe, zdaniem Spółki, można w całości odnieść do przychodów.

Ad. pyt. nr 3 i 4)

Spółka stoi na stanowisku, że różnice kursowe powstałe w odniesieniu do kwoty VAT nie spełniają definicji różnic kursowych zawartej w art. 15a ustawy, w związku z czym są neutralne podatkowo - nie wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka uważa, że generalnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączają możliwość zaliczenia kwoty podatku VAT do przychodów bądź kosztów podatkowych.

Co do podatku VAT, to zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy, za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług.

Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust.4 pkt 10 tej ustawy, zwrócona różnica podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, oprócz enumeratywnie wyliczonych wyjątków.

Natomiast literalne brzmienie przepisów art. 15a ust. 2 i 3 wyłącza taką możliwość także w stosunku do różnic kursowych powstających od części faktur sprzedaży odnoszących się do podatku VAT.

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, m.in.:

• z dnia 23 grudnia 2008 r., Nr ITPB3/423-591/08/AW Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,

• z dnia 22 czerwca 2009 r. Nr IPPB5/423-167/09-2/IŚ Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

• z dnia 4 maja 2009 r. Nr ILPB3/423-144/09-2/HS Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,

• z dnia 12 czerwca 2008 r. Nr ITPB3/423-161a/08/MK Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,

• z dnia 27 maja 2009 r. Nr ILPB3/423-177/09-2/DS Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz

• orzeczenie WSA w Bydgoszczy z 17 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/BD 242/09.
  
  

Ad. pyt. nr 5)

Spółka stoi na stanowisku, że ewentualne błędy popełnione przez pracowników kontrahenta przy dokonywaniu przelewu (zapłata w walucie ale na konto złotówkowe Spółki, które zostaje uznane kwotą w złotych) nie mają wpływu na możliwość rozpoznania przychodów lub kosztów podatkowych z tytułu zrealizowanych różnic kursowych.

Zatem powstające różnice kursowe na kwocie netto faktury są przychodem lub kosztem podatkowym,

W umowie z kontrahentem uzgodniono wartość kontraktu i zapłatę w walucie obcej. Prawidłowo wystawiono fakturę /AT wykazując przychód należny w walucie obcej, kontrahent zapłacił walutą i tylko ewidentnej pomyłce należy przypisać fakt, że konto Spółki uznane zostało złotówkami.

Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 22.06.2009 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, stwierdzająca m.in:

"W sytuacji, gdy w umowie uzgodniono wartość świadczenia w walucie obcej, ale nie poczyniono uzgodnień co do waluty, w jakiej zapłata powinna nastąpić, dłużnik będzie mógł zapłacić w złotych. Jeśli zaś w umowie uzgodniono wartość świadczenia w walucie obcej i dodatkowo uzgodniono, że zapłata powinna nastąpić w walucie obcej, to dłużnik będzie miał obowiązek dokonać zapłaty w walucie obcej. (…) Z analizy zapisów ww. art. 15a ust. 2 i ust. 3 wypływa jednoznaczny wniosek, iż z różnicami kursowymi w sensie podatkowym mamy do czynienia tylko wtedy, gdy równocześnie:

1. dane zdarzenie gospodarcze wyrażone zostało w walucie obcej,
2. realizacja tego zdarzenia nastąpiła w walucie obcej".
   
   

Ad. pyt. nr 6)

Spółka stoi na stanowisku, że uzyskane ewentualne korzyści lub straty z różnicy kursu waluty przyjętego do przeliczenia wartości faktury i kursu zastosowanego do przeliczenia otrzymanej zapłaty, które nie są różnicami kursowymi w rozumieniu art. 15a ustawy - nie stanowią przychodu ani kosztu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Co do podatku VAT, to zgodnie bowiem z art. 12 ust.4 pkt 9 ustawy za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług.

Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 10 tej ustawy zwrócona różnica podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, oprócz enumeratywnie wyliczonych wyjątków.

Co do wartości netto - ponieważ postanowienia art. 15a wyraźnie stanowią kiedy powstaje przychód lub koszt podatkowy z tytułu zastosowania różnych kursów walut dla wykazania przychodów należnych i przeliczenia otrzymanej zapłaty - Spółka stoi na stanowisku, że w przypadkach kiedy uzyskane z tego tytułu przychody i straty nie są różnicami kursowymi w rozumieniu art. 15a ustawy - nie są także przychodami i kosztami na ogólnych zasadach.

Powołany powyżej przepis wyraźnie określa sytuacje, kiedy powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie m.in:

• gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;

• gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty.
  
  

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe.

Z kolei przychodem z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 12 ust.3 ustawy, są także kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia i nie są nim, zdaniem Spółki, dodatnie różnice kursowe powstające niezgodnie z art. 15a ustawy.

Powyższe potwierdza m.in.:

• interpretacja indywidualna z dnia 1 lutego 2008 r. Nr IP-PB3-423-413/07-4/JB, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza m. in.:

"Reasumując ustawodawca w art. 15a ustawy wyraźnie wskazał sytuacje, w których możliwe jest ustalenie różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe powstałe w pozostałych sytuacjach, które nie mieszczą się w przedmiotowym katalogu, nie mogą wpływać na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów";

• identycznie stwierdza interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2008 r. Nr ITPB3/423-161a/08/MK Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;

• interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2009 r. Nr ILPB3/423-161/09-4/DS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zgadza się z oceną prawną wnioskodawcy stwierdzającego, że różnice kursowe powstałe niezgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią kosztu lub przychodu podatkowego, w tym również w odniesieniu do dodatnich różnic nie stanowią przychodu na mocy art. 12 ww. ustawy - potwierdzając za wnioskodawcą:

"Przedstawiony stan faktyczny nie może również prowadzić do powstania innych przychodów podlegających opodatkowaniu, ponieważ nie jest on objęty ustawową definicją przychodów, zawartą w art. 12 ustawy";

• interpretacja indywidualna z dnia 27 maja 2009 r. Nr ILPB3/423-177/09-2/DS Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który na pytanie wnioskodawcy "czy takie różnice (te określone od części VAT-owskiej zobowiązania) określone księgowo można ewentualnie uznać za akceptowalne podatkowo pozostałe koszty lub przychody finansowe związane z obsługą i zapłatą zobowiązania w Euro" wypowiedział się negatywnie.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje