W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka wykonuje usługi budowlane w zakresie robót drogowych. Są to inwestycje rozległe w czasie, a umowy FIDIC zawarte z inwestorami przewidują częściowe fakturowanie poszczególnych etapów budowy na podstawie Przejściowego Świadectwa Płatności. Zwykle okresem rozliczeniowym jest okres od 1 do 30/31 danego miesiąca.

Prace wykonane w danym okresie rozliczeniowym są przedkładane do akceptacji przez Zamawiającego, w postaci Przejściowego Świadectwa Płatności. Przejściowe Świadectwo Płatności jest podpisywane w terminie do 30 dni od końca okresu rozliczeniowego przedłożonego do akceptacji. Wynikiem podpisania Przejściowego Świadectwa Płatności jest faktura VAT, wystawiana w terminie do 7 dni od daty podpisania i zaakceptowania przez Inwestora Przejściowego Świadectwa Płatności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W którym roku podatkowym, 2007 czy 2008, Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu usługi budowlanej, która będzie wykonana w okresie od 1 do 31 grudnia 2007 r., i która będzie zaakceptowana przez Inwestora w okresie od 15 do 25 stycznia 2008 r., w postaci zaakceptowania i podpisania Przejściowego Świadectwa Płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3 i art. 12 ust. 3a, przychód z tytułu usług budowlanych wykonanych w okresie od 1 do 31 grudnia 2007 r., jako związany z częściowym wykonaniem usługi, należy rozpoznać jako przychód podatkowy w dacie częściowego wykonania usługi tj. 31 grudnia 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, zgodnie z art.12 ust. 3 ww. ustawy, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Jednakże, co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o trwałym charakterze. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał. W przedstawionym stanie faktycznym, przychody, o których mowa we wniosku, związane są z prowadzoną przez Stronę działalnością gospodarczą, a zatem ma do nich zastosowanie zasada wynikająca z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Moment rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 w/w ustawy, uregulowany został w art. 12 ust. 3a- 3e. Zgodnie z art. 12 ust. 3a w/w ustawy, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Z analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że regulacje określone w ww. art. 12 ust. 3c - 3e nie znajdują zastosowania w odniesieniu do przychodów osiąganych przez Spółkę z tytułu realizacji kontraktu w zakresie robót drogowych.

Wobec powyższego, w sprawie będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym Spółka rozpozna przychód w dniu wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Definitywna wysokość należnej Spółce kwoty z tytułu częściowego wykonania usługi wynika z Przejściowego Świadectwa Płatności, które po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego jest przedkładane do akceptacji przez Zamawiającego. Przejściowe Świadectwo Płatności jest podpisywane w terminie do 30 dni od końca okresu rozliczeniowego przedłożonego do akceptacji.

Podkreślić należy, że kwota dotycząca należności z tytułu częściowego wykonania usługi budowlanej powinna wynikać bezpośrednio z umowy lub pośrednio z dokonanej kalkulacji, albo też wynikać z innych ustaleń między stronami, w których dokonano wyceny wykonanych usług.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że otrzymane przez Spółkę płatności dotyczą usług, które zostały częściowo wykonane. Przejściowe Świadectwa Płatności potwierdzają wykonanie prac w danym okresie rozliczeniowym (po zakończeniu każdego miesiąca) poprzez ich akceptację przez Inwestora. Częściowe wykonanie usługi stanowi podstawę do rozpoznania przychodu na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy przyjąć, że dopiero ostateczne rozliczenie kosztów zrealizowanych w tym okresie robót skutkuje powstaniem po stronie kontrahenta (zamawiającego usługi) obowiązku zapłaty należności.

W świetle powyższego, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym przyjąć należy, iż skoro roboty drogowe, wykonane w grudniu 2007 roku, zostały potwierdzone przez Zamawiającego Przejściowym Świadectwem Płatności podpisanym przez Strony w styczniu 2008 roku, to w tym też miesiącu Spółka powinna zaliczyć należną kwotę do przychodów podatkowych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w związku z ogólną zasadą zawartą w przepisie art. 12 ust. 3a pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu w przypadku usług uważa się dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zatem wcześniejsze wystawienie faktury albo uregulowanie należności, niż wystąpienie pozostałych okoliczności również spowoduje powstanie przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.