Pytanie:

Wnioskodawca ma wątpliwość, czy w ramach zawartej umowy cash pool kompensacyjny mają miejsce nieodpłatne (częściowo odpłatne) świadczenia pomiędzy Agentem a Uczestnikami

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Z umowy wynika, iż w ramach umowy Bank zobowiązuje się do objęcia usługą cash pool kompensacyjny wskazanych rachunków bieżących i pomocniczych prowadzonych przez Bank na rzecz Uczestników. Celem umowy jest efektywne zarządzanie przez Bank odsetkami z tytułu sald ujemnych poprzez ich zmniejszenie - w granicach i zasadach określonych w umowie oraz odsetkami z tytułu sald dodatnich poprzez ich zwiększanie - w granicach i na zasadach określonych w umowie. Dla osiągnięcia celu określonego w umowie Uczestnicy powierzają Bankowi dokonywanie kalkulacji stanów sald na rachunkach zwanych rachunkami powiązanymi, a Bank zobowiązuje się do naliczania oprocentowania od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach powiązanych zgodnie z zasadami określonymi w umowie.

Umowy kredytu w rachunku bieżącym zawarte przez Bank z Uczestnikami (umowy kredytowe) oraz umowy prowadzenia rachunku pozostają w mocy. Strony zobowiązane są do wypełniania zobowiązań wynikających z Umów Kredytowych i umów prowadzenia rachunku bieżącego. Zapisy i warunki umowy cash pool mają wartość nadrzędną w stosunku do zapisów i warunków umów kredytowych i umów prowadzenia rachunku bieżącego w zakresie sposobu naliczania odsetek.

Środki zgromadzone na rachunkach powiązanych podlegają oprocentowaniu według zmiennej stawki oprocentowania zależnej od wyniku sumy sald na wszystkich rachunkach powiązanych. Gdy suma sald na rachunkach powiązanych będzie większa od zera, nadwyżka netto za ten dzień będzie oprocentowana wg stopy równej stawce WIBID 1M. Natomiast gdy suma sald na rachunkach powiązanych będzie mniejsza od zera, zadłużenie netto za ten dzień będzie oprocentowane według stopy równej stawce WIBOR 1M z danego dnia.

Z kolei do środków dodatnich i ujemnych kompensujących się w wyniku zsumowania sald na koniec dnia roboczego stosuje się Wewnętrzne Oprocentowanie Rachunków, które jest oprocentowaniem indywidualnie negocjowanym przez Bank z Agentem. W przypadku stosowania różnego Wewnętrznego Oprocentowania Rachunków dla sald ujemnych i dodatnich bezwzględna wartość różnicy odsetek naliczonych dla sald ujemnych od odsetek naliczonych dla sald dodatnich jest premią za nadzorowanie prowadzenia umowy przez Agenta zaliczaną na rachunek Agenta odrębnym księgowaniem.

Zgodnie z zapisami umowy za korzystanie z usługi cash pool Bank będzie pobierał miesięczną opłatę od każdego rachunku powiązanego objętego tą usługą.

Wnioskodawca ma wątpliwość, czy w ramach zawartej umowy cash pool kompensacyjny mają miejsce nieodpłatne (częściowo odpłatne) świadczenia pomiędzy Agentem a Uczestnikami.

Zdaniem Wnioskodawcy w ramach umowy cash pool nie dochodzi do otrzymania lub udzielenia nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń, pomiędzy Agentem a Uczestnikami. Zasadniczo wolą Uczestników jest wprowadzenie zasady odpłatności za dokonywanie czynności polegających na nadzorowaniu prowadzenia umowy przez Agenta. Jednakże w niektórych dniach w razie niestosowania różnego Wewnętrznego Oprocentowania Rachunków dla sald ujemnych i sald dodatnich Agent nie otrzyma Premii Agenta od Banku. Kwestii nieodpłatności / częściowej odpłatności nie można jednak oceniać w oderwaniu od ustaleń oraz woli Uczestników w tym zakresie.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Cash pool to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash Pool polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash pool ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Konstrukcja umowy cash pool może przyjąć kilka form: notional cash pooling; zero-balancing cash pooling; near-zero-balancing cash pooling. Pierwsza z wymienionych form charakteryzuje się brakiem fizycznego transferu środków. Fundusze są przekazywane wyłącznie "na papierze". Salda, które podlegają potrącaniu (debetowe i kredytowe) fizycznie są pozostawiane na własnych rachunkach uczestników systemu (ewentualnie przeksięgowywane na pomocnicze subkonta do rachunków uczestników w kwotach zapewniających wyzerowanie sald ujemnych), zaś odsetki naliczane są od kwoty netto zgromadzonych sald. Notional cash pooling może zostać wdrożony zazwyczaj wówczas, gdy rachunki wszystkich uczestników są prowadzone przez oddziały tego samego banku.

W przeciwieństwie do notional poolingu, zero-balancing cash pooling dokonywany jest jako rezultat fizycznego transferu środków pomiędzy rachunkami uczestników (lub ewentualnie specjalnie wyodrębnionymi subkontami uczestników) i rachunkiem głównym grupy. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) są przekazywane z rachunków uczestników na rachunek główny, zaś deficyty (tj. salda ujemne) na rachunkach uczestników są pokrywane z rachunku głównego. Transfer dokonywany jest standardowo na koniec każdego dnia obrachunkowego, zaś na początku następnego dnia - środki są zwracane na rachunki uczestników. Odsetki naliczane są od salda zgromadzonego na głównym rachunku i przelewane na ten rachunek.

Trzecia ze wskazanych form cash poolingu, różni się od zero-balancing cash pooling tym, iż na rachunkach uczestników na koniec każdego dnia występuje założone z góry saldo (nie zerowe). W konsekwencji transfery - dokonywane również fizycznie - na konto główne nie doprowadzają do wyzerowania rachunków, ale do ustalenia na nich określonego salda dodatniego.

Jeśli chodzi o stosunek przepisów prawa podatkowego do świadczeń realizowanych w ramach zawartej umowy cash pool pomiędzy uczestniczącymi w niej podmiotami, to należy stwierdzić, że przepisy te nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

W świetle art. 12 ust. 4 pkt 2 oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 15.02.1992r. odsetki podlegają opodatkowaniu na zasadzie kasowej. Jeśli w umowie kredytu nie określa się, że odsetki podlegają kapitalizacji, to przychodem dla kredytodawcy są faktycznie otrzymane odsetki. Z kolei u kredytobiorcy odsetki te stają się kosztem uzyskania przychodów w dacie faktycznej zapłaty.

Ponieważ odsetki podlegają opodatkowaniu jako otrzymane (zapłacone) obniżenie oprocentowania bądź zaniechanie naliczania oprocentowania w określonym czasie od całości lub części wierzytelności, a także umorzenie, rozłożenie na raty bądź odroczenie terminów płatności odsetek, nie wywiera skutków podatkowych w rozumieniu ww. przepisów (tj. art. 12 ust. 4 pkt 1, 12 ust. 4 pkt 2, 16 ust. 1 pkt 10 lit.a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 15.02.1992r.) Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem zajętym przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 13.01.1999r., nr PB3/5912-722-604/HS/98.

Jednocześnie umorzenie (części lub całości) naliczonych odsetek od pożyczki nie skutkuje powstaniem przychodu u pożyczkobiorcy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a) ustawy z dnia 15.02.1992r. Zgodnie bowiem z ww. przepisem do przychodów zalicza się m.in. wartość umorzonych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. W świetle powołanego wyżej przepisu przychód powstałby gdyby umorzony został kredyt lub jego część, natomiast umorzenie części lub całości naliczonych, a niezapłaconych odsetek od pożyczek, nie stanowi podstawy prawnej powstania przychodu u kredytobiorcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W świetle powołanego powyżej przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody opodatkowane. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego zapisy i warunki umowy cash pool mają wartość nadrzędną w stosunku do zapisów i warunków umów kredytowych i umów prowadzenia rachunku bieżącego w zakresie sposobu naliczania odsetek. W ocenie tut. Organu podatkowego zmiana wysokości oprocentowania dokonywana w ramach umowy cash pool przez Bank względem podmiotu niepowiązanego mieści się w zakresie swobody umów i nie skutkuje powstaniem po stronie uczestnika umowy cash pool przychodu z tytułu nieodpłatnego (częściowo odpłatnego) świadczenia. Zatem za otrzymanie nieodpłatnego (częściowo odpłatnego) świadczenia nie można uznać zapłaty Bankowi przez uczestnika umowy cash pool niższych odsetek od sald ujemnych, czy uzyskania wyższych odsetek od dodatnich sald, w stosunku do odsetek, które zostałyby zapłacone / otrzymane w przypadku nieuczestnictwa w umowie cash pool.

W ocenie tut. Organu podatkowego także świadczenia występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi z sobą umową cash pool nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Celem spółek uczestniczących w cash pool jest osiągnięcie oszczędności związanych w szczególności z kosztami finansowymi i administracyjnymi, nie zaś uzyskanie nieodpłatnego przysporzenia lub dokonanie takiego przysporzenia na rzecz innego uczestnika umowy cash pool. Świadczenia spółek uczestniczących w cash pool uznać należy za świadczenia wzajemne, za współdziałanie przy wykonaniu zobowiązania. Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż w ramach umowy cash pool nie dochodzi do otrzymania lub udzielenia nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń pomiędzy Agentem a Uczestnikami.