Pytanie:

Czy świadczone usługi transportowe w postaci najmu samochodów z zabezpieczeniem własnej obsługi należy traktować jako usługę transportową, natomiast najem samochodów bez obsługi jako najem?

1. czy świadczone usługi transportowe w postaci najmu samochodów z zabezpieczeniem własnej obsługi należy traktować jako usługę transportową, natomiast najem samochodów bez obsługi jako najem,
2. daty powstania przychodu z tytułu ww. usług,
3. rozliczania kosztów związanych z uzyskanym przychodem.

Zdaniem Spółki, usługi transportowe świadczone w postaci wynajmu samochodów z zabezpieczeniem obsługi własnej powinny być traktowane jako usługi, zgodnie z przepisem art.12 ust.3a ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Natomiast w przypadku wynajmu samochodów bez obsługi, przychód powstający z tego tytułu, zdaniem Spółki, winien być traktowany, zgodnie z art. 12 ust.3c w.cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako przychód z najmu, dzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze.

Odnośnie kwalifikacji kosztów, w przypadku najmu, Spółka powołuje się na przepis art. 15 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Spółki koszty należy odnosić do okresu, w którym powstanie obowiązek podatkowy w zakresie przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny tut. organ stwierdza jak niżej.

Z przedłożonej przez Spółkę "umowy na usługi transportowe" wynika, że usługi transportowe będą świadczone w formie:

• stałego wynajmu samochodu z powierzeniem jego obsługi,
• jednorazowego wykonania usługi transportowej na zgłoszone zamówienie.

Zgodnie z umową rozliczenie należności z tytułu stałego wynajmu środków transportowych następuje za okresy miesięczne.

Podstawę ustalania miesięcznej wartości usług transportowych z tytułu stałego wynajmu stanowi:

• rzeczywisty miesięczny przebieg samochodu,
• wartość przyjętych jednostek kalkulacyjnych dla danej grupy pojazdów samochodowych.

Za wykonane usługi transportowe oraz sprzedaż paliwa Spółka wystawia faktury z 14-dniowym terminem płatności.

Usługi najmu środków transportu zostały zakwalifikowane w Dziale 71 PKWiU (Dz. U. z 2004r. Nr 89, poz. 844 z późn. zm.) jako usługi wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych oraz innych środków transportu lądowego bez kierowcy.

Najem regulują przepisy art. 659 - 679 ustawy z dnia 22.04.1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 659 §1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu określony czynsz.

Cechami charakterystycznymi tej umowy są zatem: zobowiązanie się do oddania rzeczy do używania, odpłatność, konsensualność (umowa dochodzi do skutku przez zgodne oświadczenie woli stron; nie jest konieczne do tego wydanie rzeczy) i wzajemność (pomiędzy świadczeniami stron istnieje ścisły związek).

Natomiast, usługi transportowe z kierowcą obejmuje Dział 60 PKWiU Usługi transportu lądowego i rurociągowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Natomiast art. 12 ust.3a w.cyt. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust.3, uważa się, z zastrzeżeniem ust.3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

• wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
• wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
• otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

Zgodnie z art. 12 ust.3c ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważa się przychody należne na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne.

Wymagalność oznacza prawną możliwość wierzyciela do dochodzenia od dłużnika wykonania świadczenia. Zatem decydujący będzie w tym przypadku termin płatności należności, wynikający z umowy.

Z powyższego wynika, że ustawodawca wyraźnie sprecyzował moment wystąpienia przychodu związanego z działalnością gospodarczą, uzależniając ten moment od rodzaju czynności prawnej, z której wynika dany przychód.

Przedłożona przez Spółkę umowa została nazwana umową na usługi transportowe. Umowa dotyczy stałego wynajmu pojazdu samochodowego bez obsługi (wynajem) oraz jednorazowego wykonania usługi transportowej wraz z obsługą (usługa transportowa).

Zatem, w przypadku najmu dla określenia daty powstania przychodu ma zastosowanie cyt. przepis art. 12 ust. 3 c ustawy z dnia 15.02.1992r., tj. 14 dzień od daty wystawienia faktury. Natomiast w przypadku świadczenia usług transportowych datą powstania przychodu jest dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień m-ca, w którym wykonano usługę - zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przyporządkowanie kosztów podatkowych określonym przychodom podatkowym, zostało uregulowane w przepisie art. 15 ust.1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis art. 15 ust. 1 stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1 (...).

Jak wynika z powyższego przepisu, kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami. Są to więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy. Przy czym koszty, których nie można bezpośrednio lub pośrednio powiązać z uzyskanym przychodem, gdyż są związane z całokształtem działalności podatnika, podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów z chwilą faktycznego poniesienia.

Natomiast art.15 ust. 4 w.cyt. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania przychodów poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba ze ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z powyższego przepisu wynika, że koszty poniesione w celu uzyskania przychodów są potrącalne w roku podatkowym, w którym przychód ten wystąpił albo powinien wystąpić. Cytowany przepis normuje kwestię potrącalności kosztów w czasie.

Wskazane wyżej zasady mają również zastosowanie przy ustalaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych.