Pytanie:

W jakim momencie u Podatnika, który nie bierze udziału w umowie licencyjnej, a jedynie jest współwłaścicielem, któremu przysługuje wynagrodzenie za udzielenie uprawnienia do samodzielnego wykonywania praw do oprogramowania przez drugiego współwłaściciela - powstaje przychód w podatku dochodowym od osób prawnych?

Zgodnie z art. 9 Prawa autorskiego, ustalenia pomiędzy współwłaścicielami programu przewidują, iż majątkowe prawa autorskie do całości tego programu mogą oni wykonywać zarówno wspólnie (wspólnie udzielać licencji), jak i w określonym zakresie samodzielnie (każdy z nich samodzielnie udziela licencji z pominięciem drugiego współwłaściciela przy zawieraniu umowy).

W przypadku samodzielnego udzielania licencji, współwłaściciele przyjęli następujące ustalenia:

- w zakresie rozpowszechniania oprogramowania w drodze udzielania licencji, każdy ze współwłaścicieli może wykonywać całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania samodzielnie i we własnym imieniu tylko za zgodą drugiego współwłaściciela na takie samodzielne wykonanie całości majątkowych praw do oprogramowania, przy czym udzielona zgoda trwa w czasie i obowiązuje aż do chwili jej odwołania, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie może ona zostać odwołana w stosunku do tych umów, które na jej podstawie zostały już zawarte samodzielnie przez współwłaściciela, który zgodę tę uzyskał,

- przychody uzyskiwane na podstawie umów licencyjnych zawieranych samodzielnie i we własnym imieniu przez jednego współwłaściciela przypadają w całości współwłaścicielowi, który zawarł umowę. Współwłaściciel ten ponosi również całość wydatków i ciężarów bezpośrednio związanych z taką zawartą umową licencyjną,

- w zamian za udzielenie przez jednego współwłaściciela uprawnienia do samodzielnego wykonywania autorskich praw majątkowych do oprogramowania, współwłaściciel, który zgodę taką uzyskał jest zobowiązany - w okresie obowiązywania zgody - do zapłaty na rzecz drugiego współwłaściciela comiesięcznego wynagrodzenia stanowiącego 28% otrzymanych w danym miesiącu przychodów wynikających z samodzielnego wykonywania praw do oprogramowania, płatnego do 7 dnia następnego miesiąca; jeżeli w danym miesiącu współwłaściciel, który samodzielnie wykonuje całość praw do oprogramowania nie uzyskał z tego tytułu przychodów, termin płatności ulega przedłużeniu do 7 dnia następującego po miesiącu, w którym przychody takie zostały otrzymane,

- współwłaściciele mogą sobie wzajemnie udzielać uprawnień do samodzielnego dysponowania całością praw do oprogramowania, wskutek czego podatnik może w odniesieniu do wykonywania praw do oprogramowania występować w dwóch rolach - zarówno wykonywać te uprawnienia samodzielnie, jak i być uprawnionym do otrzymywania wynagrodzenia w zamian za udzielone drugiemu współwłaścicielowi uprawnienie do samodzielnego wykonywania praw do oprogramowania.

W oparciu o powyższy stan faktyczny zrodziła się wątpliwość - w jakim momencie u Podatnika, który nie bierze udziału w umowie licencyjnej, a jedynie jest współwłaścicielem, któremu przysługuje wynagrodzenie za udzielenie uprawnienia do samodzielnego wykonywania praw do oprogramowania przez drugiego współwłaściciela - powstaje przychód w podatku dochodowym od osób prawnych?

Wnioskująca podnosi, iż w sytuacji gdy nie jest stroną zawieranej przez drugiego ze współwłaścicieli umowy licencyjnej, z której całość przychodów przypada temu drugiemu współwłaścicielowi, to nie uzyskuje Ona przychodów z tytułu tej umowy. Przychodem należnym u Podatnika jest w takim przypadku przysługujące od drugiego współwłaściciela wynagrodzenie za udzielenie mu uprawnienia do samodzielnego działania.

W ocenie Podatnika, jego przychód powstawał będzie w tym przypadku zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy podatkowej, w dniu wystawienia faktury na wynagrodzenia, nie później niż w ostatnim dniu miesiąca za który należne jest miesięczne wynagrodzenie. Zgodnie bowiem z treścią powołanego przepisu, przychód należny powstaje m. in. nie później niż w ostatnim dniu miesiąca w którym wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty. W przypadku usług o charakterze ciągłym, za które wynagrodzenie wypłacane jest w cyklach miesięcznych przed zakończeniem ich wykonania, upływ miesiąca, w którym zaistniały okoliczności uprawniające do otrzymania wynagrodzenia, powinien być traktowany jako częściowe wykonanie usługi ciągłej, z którym związany jest tytuł do zapłaty.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii tutejszy organ zauważył co następuje:

Zagadnienia dotyczące przychodu z działalności gospodarczej regulują przepisy art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. (...).

W przedstawionych okolicznościach faktycznych, w zamian za udzielenie przez Podatnika uprawnienia do samodzielnego wykonywania autorskich praw majątkowych do oprogramowania, współwłaściciel, który zgodę taką uzyskał, jest zobowiązany - w okresie obowiązywania zgody - do zapłaty na rzecz drugiego współwłaściciela comiesięcznego wynagrodzenia stanowiącego 28% otrzymanych w danym miesiącu przychodów wynikających z samodzielnego wykonywania praw do oprogramowania, płatnego do 7 dnia następnego miesiąca; jeżeli w danym miesiącu współwłaściciel, który samodzielnie wykonuje całość praw do oprogramowania nie uzyskał z tego tytułu przychodów, termin płatności ulega przedłużeniu do 7 dnia następującego po miesiącu, w którym przychody takie zostały otrzymane.

Stanowisko zaprezentowane w piśmie Podatnika wskazuje, iż dokonuje On kwalifikacji wynagrodzenia za udzielenie uprawnienia do samodzielnego wykonywania praw do oprogramowania przez drugiego współwłaściciela do usług, w oparciu o przepisy art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy podatkowej. Zdaniem Spółki, cyt.: "przychód należny powstaje m. in. nie później niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty."

Aczkolwiek dla potrzeb podatku od towarów i usług działalność ową kwalifikować należy jako świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), to jednak w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawarto definicji usług, zaś stosując zasady wykładni gramatycznej, uznać należy, iż usługą jest działalność gospodarcza mająca na celu zaspakajanie bezpośrednich potrzeb ludności (Słownik Języka Polskiego. PWN. Warszawa 2002).

Z uwagi na powyższe, w przekonaniu organu podatkowego, (wobec braku definicji ustawowej usług - w odróżnieniu od podatku VAT) winno dokonać się ustalenia momentu powstania przychodu podatkowego z prowadzonej działalności gospodarczej z zastosowaniem reguł określonych w art. 12 ust. 3a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, Podatnik, który nie będąc stroną zawartej umowy licencyjnej, a jedynie uzyskując wynagrodzenie za wyrażenie zgody na zawarcie takiej umowy przez drugiego współwłaściciela, winien uzyskany przychód poddać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 12 ust. 3a pkt 3 ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia.