Pytanie:

W jaki sposób ustalać koszty podatkowe w poszczególnych miesiącach i roku obrotowym aby miały one związek z przychodami za ciepło, których termin płatności upływa w następnym miesiącu(roku)?

Stan faktyczny: Podatnik w przedmiocie swej działalności zajmuje się produkcją ciepła oraz jej przesyłem, dystrybucją i obrotem, co stanowi większość przychodów. Pozostała część przychodów to konserwacje, instalacje i budowa sieci centralnego ogrzewania. Za sprzedaż energii cieplnej wystawiane są faktury, w których termin płatności upływa w miesiącu następującym po miesiącu, w którym powstał przychód. Podatnik prowadzi ewidencje księgową dostosowaną do zapisu art. 44 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. Prawo energetyczne (Dz. U. Nr 153 poz. 1504 ze zm.), z którego wynika konieczność generowania kosztów i przychodów pod kątem tworzenia taryf dla ciepła. Nie występuje przyporządkowanie kosztów przychodom pod kątem podatkowym.

Stanowisko pytającego:
W jaki sposób ustalać koszty podatkowe w poszczególnych miesiącach i roku obrotowym aby miały one związek z przychodami za ciepło, których termin płatności upływa w następnym miesiącu (roku) ?
Zasady ogólne dotyczące kosztów uzyskania przychodów wyrażane są w art. 15 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.):
pkt 1 - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1,
pkt 4 - koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego. W X ewidencja księgowa dostosowana jest do potrzeb prawa energetycznego, które nie jest spójne z przepisami w/w ustawy. Aby rozwiązać problem wynikający z zapisu art. 12 pkt 3a i 3d i art. 15 pkt 1 i 4 w/w ustawy i przyporządkować przychodom za sprzedane ciepło (których termin płatności przypada na następny miesiąc) koszty ich uzyskania podatnik wykorzystuje stosowaną zasadę proporcjonalności:
1. Ustalić stosunek przychodów ze sprzedaży ciepła do wszystkich przychodów ze sprzedaży i zrównanych z nimi.
2. Otrzymanym wskaźnikiem wyliczyć proporcjonalnie koszty przyjmując do wyliczenia koszty działalności operacyjnej bez kosztów ogólnozakładowych.
3. Do kosztów uzyskania przychodów bieżącego okresu zaliczać:
- koszty ogólnozakładowe,
- pozostałe koszty operacyjne,
- koszty finansowe.

Ocena stanowiska wnioskodawcy: W ocenie tutejszego organu stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe. W świetle art. 15 ust. 1 w/w ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 w/w ustawy. Zgodnie zaś z treścią art. 15 ust. 4 w/w ustawy koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które tak zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Zmiany wprowadzone ustawą z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2004 roku (Dz. U. z 2003 roku Nr 202 poz. 1957) mają zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od tego samego dnia. Dotyczą m.in. momentu powstania przychodu z tytułu dostarczenia energii cieplnej. W tym czasie natomiast nie zmieniły się przepisy regulujące moment zaliczenia poniesionych kosztów uzyskania przychodów. Aby powiązać koszty z właściwymi dla czasu ich skutkowania okresami sprawozdawczymi, dokonuje się ich rozliczenia w czasie za pomocą rozliczeń międzyokresowych kosztów, których celem jest możliwie dokładne ustalenie kosztów działalności każdego okresu sprawozdawczego bez względu na to, czy odnośne koszty poniesiono w poprzednich okresach sprawozdawczych, czy też odpowiadające bieżącym kosztom wydatki będą poniesione w okresach przyszłych. Do tego celu zastosować należy art. 39 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.). Czas i sposób rozliczenia powinien być uzasadniony charakterem rozliczanych kosztów, z zachowaniem ostrożności. Natomiast koszty, których nie można bezpośrednio powiązać z uzyskiwanymi przychodami gdyż są związane z całokształtem działalności podatnika, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z chwilą faktycznego ich poniesienia. W sytuacji sprzedaży zakupionej energii cieplnej należy zatem uwzględnić koszty, które mogą być przyporządkowane do określonego przychodu, tj. kosztów zakupionej energii i usług związanych z jej przesyłaniem.