Istota interpretacji:

Czy faktura pierwotna stanowi dla celów podatkowych koszty uzyskania przychodów, a refaktura przychód podatkowy dla spółki - a jeżeli tak to w jakim momencie staje się ona kosztem a w jakim przychodem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 05 maja 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 18 maja 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki A (wnioskodawcy) w szczególności jest zakup, wytwarzanie, przetwarzanie i dystrybucja energii cieplnej, eksploatacja urządzeń ciepłowniczych, rekonstrukcja i modernizacja systemów ciepłowniczych, wydawanie zapewnień dostaw ciepła oraz warunków podłączenia do sieci cieplnej. W dniu 31 stycznia 2009 r. Spółka B wystawiła na rzecz Spółki A fakturę VAT za dostawę wody i odprowadzanie ścieków.

Następnie Spółka A, stosowanie do zawartej umowy wystawiała na rzecz Spółki C refakturę obciążając odbiorcę dostawą wody i odprowadzaniem ścieków. Na wystawionej refakturze spółka A przyjęła stawkę 7% VAT właściwa dla wody i odprowadzania ścieków, identyczną jak na fakturze "pierwotnej".

Natomiast w dniu 02 lutego 2009 r. Spółka D wystawiła fakturę VAT na rzecz Spółki A w przedmiocie dostawy energii elektrycznej. Następnie Spółka A, stosownie do zawartej umowy wystawiła refakturę obciążając za zużycie energii elektrycznej Firmę Produkcyjno-Handlową. Na wystawionej refakturze Spółka A przyjęła stawkę 22% VAT właściwej dla energii elektrycznej, identyczną jak na fakturze "pierwotnej".

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy faktura pierwotna stanowi dla celów podatkowych koszty uzyskania przychodów, a refaktura przychód podatkowy dla spółki - a jeżeli tak to w jakim momencie staje się ona kosztem a w jakim przychodem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)...

Zdaniem Spółki na podstawie przepisu art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., zwanej dalej: ustawą o pdop) przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny VAT. W związku z powyższym Spółka uważa, iż po jej stronie powstanie przychód z tytułu wystawienia refaktury za dostawę wody i energię elektryczną.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 3a ustawy o pdop, za datę powstania przychodu uważa się, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W przypadku usług rozliczanych okresowo ustawodawca przewidział inny moment powstania przychodu z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3d ustawy o pdop). Jeżeli strony ustalą, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, wówczas za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego. Zdaniem Spółki odmienne zasady dotyczą refakturowania usług, w tym wody lub energii elektrycznej. Spółka uważa, iż określając datę powstania przychodu w przypadku refakturowania należy odnieść się do ww. przepisu art. 12 ust. 3a, a w przypadku usług ciągłych do ust. 3d ustawy o pdop. W związku z powyższym Spółka stwierdza, iż przychód należny z tytułu refakturowania dostawy energii elektrycznej i wody powstanie w dacie wykonania usługi, która jest także datą wystawienia refaktury. Jeżeli natomiast Spółka ma do czynienia z usługami ciągłymi to przy ustalaniu daty powstania przychodu winna uwzględnić postanowienia art. 12 ust. 3d ustawy o pdop. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2008 r., nr IP-PB3-423-700/08-2/KR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a w/w ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Art. 12 ust. 3c stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Pojecie refakturowania nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Jednak przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuację, w której koszty usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. "refaktury". Refakturowanie usług jest dopuszczalne wówczas, gdy strony zawarły umowę przewidującą taką możliwość. Jeżeli natomiast w umowie pomiędzy wynajmującym i najemcą nie zawarto rozwiązania przewidującego wprost odrębnego refakturowania tych tytułów, bardziej zasadne jest traktowanie kosztów eksploatacyjnych jako elementów np. usługi najmu (dzierżawy).

Dodatkowo refakturowana cena musi odpowiadać cenie wynikającej z faktury wystawionej przez usługodawcę. Dotyczy to również przypadków częściowego refakturowania. Należy przy tym zaznaczyć, że każda pozycja kosztów musi być dokładnie określona pod względem ilości i ceny, gdyż obciążenie ostatecznego odbiorcy na innych zasadach uniemożliwia wystawienie faktury.

W przypadku wystawienia refaktury, podatnik nie może doliczać żadnej marży, a jedynie dokonuje technicznego podziału danej należności na rzecz swoich kontrahentów z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla danej usługi (takiej jak w przypadku stawki podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika od odpowiedniego zakładu).

Przychody podatników z tytułu należności wynikającej z wystawionej refaktury powinny być rozpatrywane na podstawie odpowiednich przepisów określających datę powstania przychodów należnych.

Jeżeli w umowie strony ustaliły, że refakturowane usługi są rozliczane w okresach rozliczeniowych to powinien mieć zastosowanie przepis art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który za datę powstania przychodu uznaje ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Natomiast jeżeli umowa (ani treść refaktury) takich okresów nie zawiera to za dzień powstania przychodu z refaktur należy przyjąć dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawiania faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust 3a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się iż odnośnie problemu będącego przedmiotem pytania dotyczącego podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych w kwestii kosztów uzyskania przychodów wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje