Pytanie:

Spółka złożyła zapytanie, czy dokonuje prawidłowej wyceny transakcji zagranicznych oraz operacji na rachunku walutowym?

Wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wpłynął do organu podatkowego 9.05.2007r. Natomiast 22.05.2007r. wpłynęło do organu podatkowego jego uzupełnienie.

W pismach tych Podatnik przedstawia następujący stan faktyczny:

Spółka dokonuje sprzedaży swoich wyrobów w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej do państw Unii Europejskiej. Transakcje są dokumentowane fakturą VAT w walucie obcej. Przychody z dostawy wewnątrzwspólnotowej wykazane w walucie obcej są przeliczane na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego (zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka dokonuje również nabycia wewnątrzwspólnotowego w walucie obcej. Koszty poniesione w walucie obcej przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy).

Spółka posiada również rachunek walutowy, na który wpływają środki pieniężne za sprzedaż wyrobów oraz następuje zapłata za nabycie towarów.

Wnioskująca przyjęła podatkową metodę rozliczania różnic kursowych. Powyższe zasady są zapisane w zakładowym planie kont, zgodnie z art. 10 ustawy o rachunkowości.

Wobec powyższego, Spółka złożyła zapytanie, czy dokonuje prawidłowej wyceny transakcji zagranicznych oraz operacji na rachunku walutowym?

Z uwagi na konstrukcję wniosku złożonego przez Spółkę, w dalszej części niniejszego postanowienia, organ podatkowy bezpośrednio po przedstawieniu stanowiska Spółki w zakresie konkretnej kwestii ustosunkuje się do tegoż stanowiska.

1. Spółka wskazuje, iż wpływ należności z tytułu przychodów z działalności gospodarczej (sprzedaży za granicę towarów i usług - dostawa wewnątrzwspólnotowa) przelicza się za pomocą kursu kupna banku obsługującego transakcję. Spółka nie wie jaki jest faktycznie zastosowany kurs waluty, ponieważ należności wpływają w walucie np. w EUR i nie są one przeliczane przez bank na PLN. Wobec powyższego, Spółka dla wyceny posługuje się tabelą kursów z danego dnia wydrukowaną z internetu i stosuje kursy kupna zawarte w tej tabeli.

2. Zapłatę zobowiązań z tytułu kosztów działalności gospodarczej (kupno za walutę obcą w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu towarów, usług) przelicza się w dniu zapłaty - rozchód z rachunku walutowego, za pomocą kursu sprzedaży banku obsługującego transakcję. Wobec tego, Spółka dla wyceny posługuje się tabelą kursów z danego dnia wydrukowaną z internetu i stosuje kursy sprzedaży zawarte w tej tabeli.

Spółka wskazuje, iż zgodnie z taką wyceną powstają dodatnie różnice kursowe lub ujemne różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 oraz ust. 3 pkt 1, 2 ustawy podatkowej. Zdaniem Wnioskującej, powyżej przedstawiony sposób stosowania kursów waluty i wyceny różnic kursowych jest prawidłowy, ponieważ jest on zgodny z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości, który mówi, iż wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie kupna lub sprzedaży walut stosowanych przez bank, z którego usług korzysta jednostka - w przypadku operacji sprzedaży lub kupna walut oraz operacji zapłaty należności i zobowiązań oraz zgodny z wymienionym powyżej art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 oraz ust. 3 pkt 1, 2 ustawy podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1) art. 15a, albo

2) przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Wnioskująca poinformowała w podaniu, iż przyjęła metodę rozliczania równic kursowych opartą na ustawie podatkowej.

Stosownie do art. 15a ust. 1 tejże ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jak wynika z regulacji art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 przywołanej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Z kolei stosownie do art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia "faktycznie zastosowanego kursu waluty", które to pojęcie jest używane przez ustawodawcę w powyższych regulacjach. Stwierdza jedynie w art. 15a ust. 4, że jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W świetle powyższego, tutejszy organ podatkowy uważa, iż dla obliczenia różnic kursowych powstających z tytułu wpływu przychodu należnego ze sprzedaży (wyrażonego w walutach obcych) na konto Spółki, a także dla obliczenia różnic kursowych powstałych z tytułu zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, możliwe jest przyjęcie, jako "faktycznie zastosowanego kursu waluty", kursów odczytanych przez Jednostkę ze stron internetowych. Najważniejsze w tym względzie jest to, by postępowanie Podatnika nie naruszało przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast żadnego wpływu na powyższe stwierdzenie organu podatkowego nie ma przywołana przez Spółkę regulacja art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Jednocześnie jednak, Wnioskująca ustalając "faktycznie zastosowany kurs waluty" winna mieć na względzie art. 15a ust. 5 ustawy podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5 % wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

3. W tym punkcie podania Spółka stwierdza, iż wycena środków na własnym rachunku bankowym przebiega następująco:

Wnioskująca przyjęła zasadę wyceny wpływu waluty na konto bankowe - według faktycznie zastosowanego przez bank obsługujący - kursu kupna waluty, natomiast do rozchodu waluty przyjęto zasadę wyceny według kursu sprzedaży waluty banku obsługującego.

W ten sposób na rachunku walutowym, jak stwierdza Wnioskująca, powstaną różnice kursowe dodatnie bądź ujemne. Zdaniem Spółki, taki sposób rozliczenia różnic kursowych jest również prawidłowy, ponieważ art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ustawy przewiduje powstanie różnic kursowych na rachunku walutowym.

Biorąc pod uwagę treść art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. 15a ust. 3 pkt 3, a także dokonane powyżej ustosunkowanie się organu podatkowego do kwestii "faktycznie zastosowanego kursu waluty", stwierdza się, iż stanowisko Spółki w zakresie punktu 3 podania, również jest prawidłowe.

W art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy postanowiono, że dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z kolei, zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy podatkowej, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

4. W kolejnym punkcie wniosku Spółka informuje, iż stosuje następującą metodę w przypadku udzielenia i spłaty kredytu: przy uruchomieniu kredytu Spółka stosuje kurs kupna banku obsługującego, natomiast przy spłacie stosuje się kurs sprzedaży banku obsługującego z dnia spłaty.

Zdaniem Spółki, taki sposób stosowania kursów jest prawidłowy, ponieważ art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz ust. 3 pkt 4 ustawy przewiduje powstanie różnic kursowych przy zaciągnięciu i spłacie kredytu, pożyczki. W uzupełnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, iż ten punkt (4) podania dotyczy sytuacji, gdy Spółka zaciąga i spłaca kredyty zaciągnięte w banku oraz pożyczki otrzymane od innych podmiotów.

W ocenie organu podatkowego, również w tym przypadku nie ma przeszkód do zastosowania kursu, który proponuje Spółka, do obliczenia różnic kursowych wpływających na przychody, bądź koszty podatkowe, jako kursu waluty faktycznie zastosowanego. Jednocześnie jednak organ podatkowy wskazuje, iż w przypadku zaciągania kredytów/ pożyczek przez Spółkę i ich spłaty kredytodawcy/ pożyczkodawcy, nie znajdą zastosowania przepisy art. 15a ust. 1 pkt 4 i ust. 3 pkt 4 ustawy, ponieważ dotyczą one sytuacji udzielania pożyczek/ kredytów przez podatników. Natomiast podmioty otrzymujące kredyty/ pożyczki w walutach obcych oraz je spłacające, do obliczenie różnic kursowych winny stosować regulacje art. 15a ust. 2 pkt 5 i art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy, które stanowią, iż:

- dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy),

- ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy).

5. Z punktu 5-go wniosku Spółki wynika, iż stosuje ona następującą metodę przy wycenie lokat: przy założeniu lokaty do wyceny stosuje się kurs po jakim wpłynęły środki na rachunek walutowy, z którego została założona lokata, czyli kurs kupna banku obsługującego z dnia wpływu waluty na rachunek bankowy. Natomiast likwidacja lokaty następuje według takiego samego kursu, jaki został zastosowany do wyceny w dniu założenia lokaty. Uzupełnienie wniosku zawiera informację, że Spółka zakłada lokaty w walucie obcej - EURO ze środków znajdujących się na koncie walutowym - wyrażonym w EURO. Przy zakładaniu lokaty nie dochodzi do zmiany waluty na inną i lokata nie jest zakładana w złotówkach. Przesunięcie środków na lokatę z rachunku walutowego następuje na polecenie Spółki. Są to lokaty jednodniowe, tygodniowe. Środki te są przeksięgowane w banku na osobne konto. Spółka w każdej chwili może zerwać lokatę i dysponować środkami. Często Spółka zakłada lokaty jednodniowe, które trwają od godz. 16.00 do godz. 7.00 dnia następnego. W tym czasie Wnioskująca nie dysponuje tymi środkami. O godz. 7.00 lokata automatycznie wraca na rachunek podstawowy.

Zdaniem Wnioskującej, powyższa metoda wyceny lokat jest prawidłowa, ponieważ w przypadku ulokowania środków pieniężnych pozostają one nadal własnością Spółki, nie ma wypływu (wyzbycia się ich), jest to natomiast tylko przesunięcie środków z konta na konto. Zatem przy założeniu lokaty nie powstają różnice kursowe. Podatnik wskazuje, że również przepisy art. 15a ust. 1, 2 i 3 ustawy podatkowej, nie przewidują różnic kursowych w przypadku zakładania i likwidacji lokat.

Z uwagi na okoliczność, iż w przypadku zakładania lokat walutowych ze środków walutowych Spółki, o których mowa we wniosku, nie dochodzi do wpływu walut spoza Spółki, jak również nie dochodzi do wypływu walut poza Jednostkę, organ podatkowy potwierdza, iż w takim przypadku nie dojdzie do powstania różnic kursowych podatkowych. Dodatkowym argumentem, przemawiającym za takim stwierdzeniem, jest informacja, że Spółka w każdej chwili może zerwać lokatę i dysponować własnymi środkami walutowymi.

6. Kolejny punkt wniosku Spółki dotyczy odsetek od lokat, które bank dopisał do rachunku walutowego. Spółka stosuje średni kurs ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzający dzień uzyskania przychodu. Zdaniem Spółki jest to prawidłowy sposób wyceny, zgodny z art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ podatkowy potwierdza prawidłowość powyższego zdania Spółki wskazując na regulację art. 12 ust. 2 ustawy, zgodnie z którą przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Jednocześnie jednak organ podatkowy przypomina, iż oprócz przychodu w walucie obcej ustalonego według art. 12 ust. 2 ustawy, Jednostka winna ustalić różnice kursowe w oparciu o faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia otrzymania przychodu, o którym mowa w przytoczonym powyżej art. 15a ust. 2 pkt 1 i art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy podatkowej.

7. W punkcie 7 podania złożonego przez Jednostkę stwierdza ona, że przy wycenie prowizji bankowych pobranych przez bank z rachunku walutowego Spółka stosuje kurs średni ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania kosztu. W opinii Podatnika jest to prawidłowy sposób wyceny, który jest zgodny z art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

Organ podatkowy potwierdza prawidłowość powyższego zdania Spółki, wskazując na regulację art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Jednocześnie jednak organ podatkowy podkreśla, iż oprócz kosztu poniesionego, ustalonego stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, Jednostka winna ustalić różnice kursowe w oparciu o faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia zapłaty, o którym mowa w przytoczonym powyżej art. 15a ust. 2 pkt 2 i art. 15a ust. 3 pkt 2 ustawy podatkowej.

8. W ostatnim punkcie wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego (ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) Spółka informuje, iż wypłatę środków pieniężnych z rachunku walutowego, np. zaliczek pobranych przez pracowników na zakupy, na delegacje służbowe, Spółka wycenia według kursu kupna po jakim wpłynęły środki na rachunek walutowy, z którego dokonano wypłaty zaliczki, czyli kursu kupna stosowanego przez bank obsługujący z dnia wpływu waluty na rachunek bankowy. Zwrot zaliczki następuje po takim samym kursie, po jakim dokonano wypłaty.

Zdaniem Spółki, powyższy sposób wyceny jest prawidłowy, ponieważ stosowanie takich samych kursów nie powoduje powstania różnic kursowych. Przepisy art. 15a ust. 1, 2 i 3 nie przewidują powstania różnic kursowych w przypadku wypłaty zaliczek na potrzeby zakładu.

W opinii organu podatkowego, podobnie jak przy zakładaniu lokat walutowych ze środków walutowych Spółki, z uwagi na okoliczność, iż w przypadku pobierania przez pracownika zaliczki walut obcych na poczet zakupów w trakcie delegacji zagranicznej nie dochodzi do wpływu walut spoza Spółki do Spółki, jak również nie dochodzi do wypływu walut poza Jednostkę, organ podatkowy potwierdza, iż w takim przypadku nie dojdzie do powstania różnic kursowych podatkowych. Różnice kursowe powstaną dopiero w przypadku faktycznego wydatkowania walut poza Spółkę (różnice kursowe dotyczące kosztów uzyskania przychodów oraz dotyczące środków pieniężnych lub wartości pieniężnych). Jednocześnie, z uwagi na to, że Podatnik w punkcie 8 wniosku stwierdza, iż dotyczy on wyceny przy wypłacie środków pieniężnych z rachunku walutowego Wnioskodawcy, a jednocześnie podaje przykład zaliczek pobranych przez pracowników na zakupy, na delegacje służbowe, organ podatkowy informuje, iż potwierdzenie prawidłowości stanowiska, że przy takim wypływie nie dochodzi do powstania różnic kursowych, odnosi się wyłącznie do przykładu podanego w tym punkcie, a nie do jakiegokolwiek wypływu walut z konta Podatnika.

Podsumowując, organ podatkowy stwierdza, iż we wszystkich poszczególnych punktach wniosku, które zostały powyżej przedstawione, stanowisko Podatnika jest prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.