Pytanie:

W którym momencie powstanie przychód w sytuacji sprzedaży licencji z opóźnionym i rozłożonym w czasie terminem płatności: z datą wystawienia faktury, czy też z datą podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego?

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie:

W jakim momencie powstanie przychód w sytuacji sprzedaży licencji z opóźnionym i rozłożonym w czasie terminem płatności: z datą wystawienia faktury, czy też z datą podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego?

Zdaniem Spółki w sytuacji będącej przedmiotem zapytania przychód powstaje w momencie wystawienia faktury, natomiast z ostrożności Spółka zaliczyła przychód w dacie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka deklaruje dokonać korekty deklaracji podatkowej w razie uzyskania odpowiedzi potwierdzającej jej stanowisko.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie podziela stanowiska Spółki zawartego we wniosku i wyjaśnia co następuje.

Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej updop - precyzyjnie określają sposób ustalenia momentu powstania przychodu. W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

- wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub

- wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty,

- otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

Ustawodawca uzależnił zatem moment powstania przychodu należnego od daty wystawienia faktury lub od zaistnienia jednej z okoliczności wymienionych w powołanym art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasadą jest, że datą powstania przychodu należnego jest dzień wystawienia faktury. Jeżeli jednak nie wystawiono faktury lub wystawiono ją w innym terminie, przychód należny powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym nastąpiło jedno ze zdarzeń wymienionych w art. 12 ust. 3a. Zasady oraz termin wystawiania faktur regulują przepisy dotyczące podatku od towarów i usług.

Odstępstwo od powyższej zasady unormowane zostało w art. 12 ust. 3c i ust. 3d, które odnoszą się do przychodów z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub innych o podobnym charakterze oraz do usług świadczonych w sposób ciągłych. Przepis art. 12 ust. 3c updop stanowi, iż za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne. Ustawodawca w przepisie tym umieścił więc otwarty katalog usług o charakterze ciągłym polegających na udostępnieniu do używania innej osobie należących do danej osoby (będących w jej posiadaniu) określonych dóbr.

Jedną ze wspólnych cech wymienionych w przepisie art. 12 ust. 3c updop jest to, iż są to umowy wzajemne, dochodzą do skutku przez zgodne oświadczenie woli obu stron, są umowami odpłatnymi, a ich wykonywanie następuje w dłuższym okresie czasu. Usługa udzielenia licencji w sensie ekonomicznym i prawnym wykazuje wiele podobieństw do usług wymienionych przez ustawodawcę w przepisie art. 12 ust. 3c updop, uznać należy więc, iż jest ona usługą o podobnym charakterze. W związku z tym, iż wykonywane są one w dłuższej perspektywie czasowej, dla ustalenia momentu uzyskania przychodu istotne jest określenie wymagalności należności wynikających z zawartych pomiędzy stronami umów. Przez wymagalność należności wynikających z powyższych umów należy rozumieć stan, w którym wierzyciel ma prawną możliwość zaspokojenia przysługującej mu wierzytelności. Z tą bowiem chwilą wierzyciel uzyskuje uprawnienie do żądania od dłużnika spełnienia określonego świadczenia. Okoliczność nabycia przez wierzytelność cech wymagalności jest decydująca dla wskazania określonego przepisami momentu, w którym przychód staje się należny. Z reguły dzień, w którym należność staje się wymagalna, określony jest w umowie.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 ze zm.) przedmiotem umowy licencyjnej jest korzystanie przez uprawnionego z praw autorskich przez dany okres czasu. Przez okres trwania umowy licencji Spółka zobowiązana jest do zezwolenia na korzystanie przez klienta z dzieła będącego przedmiotem prawa autorskiego (np. oprogramowania komputerowego). Uznać należy więc, iż udzielenie przez Spółkę licencji może zostać uznane za wykonywanie usługi ciągłej, świadczonej w czasie trwania przedmiotowej umowy licencyjnej.

W sytuacji opisanej przez Spółkę we wniosku odpłatność za udzielenie licencji określono w formie kwartalnej. W związku z powyższym, w opinii tutejszego organu podatkowego, stanowisko wyrażone przez Spółkę stanowiące, iż przychód z udzielenia licencji jest przychodem, który należy rozpoznawać zgodnie z art. 12 ust. 3a updop (w dniu wystawienia faktury) jest nieprawidłowe. Biorąc pod uwagę charakter ciągły zobowiązania wynikającego z umowy udzielenia licencji, powstały przychód należy rozpoznać zgodnie z art. 12 ust. 3c updop - a zatem w dniach, kiedy należności z umowy stają się wymagalne.