Pytanie:

Wątpliwość Podatnika budzi, czy przedmiotowe różnice kursowe z tytułu rozliczeń Spółki z oddziałem w Niemczech będą stanowiły przychody lub koszty podatkowe Spółki?

Koszty ponoszone w kraju są "refakturowane" za pomocą not wewnętrznych przeliczonych na walutę. Celem rozliczenia not wewnętrznych Oddział przekazuje do Spółki w Polsce środki pieniężne. Pomiędzy kwotą przekazaną w walucie - po przeliczeniu na złote po obowiązującym kursie - a kwotą wynikającą z noty wewnętrznej występują różnice, które odnoszone są jako różnice kursowe odpowiednio na przychody finansowe, bądź koszty finansowe.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy ww. różnice kursowe z tytułu rozliczeń Spółki z Oddziałem w Niemczech będą stanowiły przychody lub koszty podatkowe Spółki.

Zdaniem Podatnika wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką a Oddziałem są rozliczeniami wewnętrznymi tego samego podatnika i nie powodują powstania różnic kursowych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Występujące z tytułu zapłaty za noty wewnętrzne różnice są obojętne podatkowo tzn. różnica dodatnia nie jest przychodem podatkowym, a różnica ujemna nie jest kosztem podatkowym.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 51 ust. 1 ustawy z dnia 29.09.1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) jednostka, w skład której wchodzą jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe, sporządza łączne sprawozdanie finansowe, będące sumą sprawozdania finansowego jednostki i wszystkich jej oddziałów (zakładów) (...).

Jak stanowi art. 51 ust. 2 ustawy o rachunkowości do sprawozdania finansowego jednostki, w której skład wchodzą oddziały (zakłady) znajdujące się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tam sporządzające sprawozdania finansowe, włącza się odpowiednie dane wynikające z bilansów tych oddziałów (zakładów), wyrażone w walutach obcych, przeliczone na walutę polską po obowiązującym na dzień bilansowy średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, natomiast z rachunku zysków i strat - po kursie stanowiącym średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący każdy miesiąc roku obrotowego, a w uzasadnionych przypadkach - po kursie będącym średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący poprzedni rok obrotowy i dzień kończący bieżący rok obrotowy, ustalonych dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski. Powstałe na skutek tych przeliczeń różnice wykazuje się w łącznym sprawozdaniu finansowym jednostki, w pozycji "Różnice kursowe z przeliczenia", jako składnik kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Według art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Jak stanowią odpowiednio art. 7 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 15.02.1992r. przy ustalaniu dochodu (straty) nie uwzględnia się:

1. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
2. przychodów wymienionych w art. 21 i 22,
3. kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Zgodnie z oświadczeniem rządowym z dnia 23 listopada 2004r. z dniem 19 grudnia 2004 r. weszła w życie umowa z dnia 14 maja 2003r między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie. (Dz.U. z 2005r. Nr 12, poz. 91).

Umowa z dnia 14.05.2003r. zastąpiła uprzednio obowiązującą umowę z dnia 18 grudnia 1972r. zawartą między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U z 1975r. Nr 31, poz. 163 z późn. zm.).

Wyżej wskazana umowa z dnia 14.05.2003r. w art. 7 ust. 1 stanowi, iż zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z ww. umową międzynarodową podwójne opodatkowanie tych samych dochodów podatników uzyskujących dochody w kraju i zagranicą jest eliminowane poprzez zastosowanie tzw. metody wyłączenia. Stosownie, bowiem do art. 24 umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. (...).

Zakład Spółki nie jest odrębnym w stosunku do Spółki podatnikiem. Zatem wzajemne rozliczenia między Spółką a jej zakładem, dokonują się w ramach jednego podatnika. Tak więc ponoszone przez Spółki wydatki w złotych, mimo, że podlegają przeliczeniu na EURO i refakturowaniu na Zakład, są w dalszym ciągu wydatkami złotówkowymi, co oznacza, że w tym przypadku nie występują różnice kursowe w rozumieniu polskich przepisów podatkowych.

Reasumując prawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką a Oddziałem są rozliczeniami wewnętrznymi tego samego Podatnika i nie powodują powstania różnic kursowych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.