Pytanie:

Czy wniesienie do spółki jako aportu w zamian za nominalną wartość udziałów wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, spełniającej cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania w momencie wniesienia?

Z wniosku wynika, że Spółka stanie się użytkownikiem wieczystym nieruchomości, znajdującej się w Łodzi, oraz właścicielem budynków i budowli znajdujących się na tej nieruchomości. Nieruchomość to zabudowana działka gruntu, o powierzchni x ha. Zabudowę gruntu stanowią obiekty o charakterze piętrowych budynków produkcyjnych (przemysłowych), oraz towarzysząca im niska zabudowa o charakterze obiektów pomocniczych. Teren posiada uzbrojenie w energię elektryczną, wodę, kanalizację oraz centralne ogrzewanie z sieci miejskiej.

Obecnie na terenie w/w nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Spółka zamierza, w trakcie 2007 roku, rozpocząć na jej terenie prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na adaptacji / przebudowie istniejących budynków oraz budowie nowego obiektu mieszkaniowo - usługowego z mieszkaniami i lokalami użytkowymi z przeznaczeniem do sprzedaży. Dla potrzeb w/w działalności gospodarczej, Spółka utworzy oddział w mieście Z, który zarejestruje w Krajowym Rejestrze Sądowym jako "Oddział Spółki". Po wykonaniu niezbędnych prac przygotowawczych tj. : sporządzeniu dokumentacji technicznej, planów, kosztorysu, wyborze wykonawców , Oddział Spółki rozpocznie przebudowę istniejących budynków i budowę nowych obiektów na terenie w/w nieruchomości. W połowie 2007 roku Spółka planuje wniesienie w formie wkładu niepieniężnego (aportu) wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych Oddziału Spółki jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Oznacza to, iż jako wkład niepieniężny (aport) zostaną wniesione przez Spółkę do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w szczególności:

- prawo użytkowania wieczystego nieruchomości,- prawo własności budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości,- ruchomości, w tym urządzenia i materiały, związane z działalnością Oddziału Spółki,- umowy z wykonawcami robót budowlanych,- umowy o dostawę mediów do budynków,- umowy o świadczenie usług związane z nieruchomością,- umowy o świadczenie usług inżynierskich,- umowy o pracę z pracownikami zatrudnionymi w Oddziale Spółki, umowy ze współpracownikami czy umowy z potencjalnymi klientami,- zobowiązania oraz należności, związane z nieruchomościami, jak i z budynkami znajdującymi się na nieruchomości,- dokumentacja techniczna budynków posadowionych na nieruchomości,- pozwolenia i zezwolenia dotyczące nieruchomości i budynków posadowionych na nieruchomości,- tajemnice handlowe związane z realizacją inwestycji na nieruchomości,- księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z nieruchomością (Oddziałem Spółki).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, do której zostanie wniesiony wkład niepieniężny, nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w chwili składania wniosku. Po wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu), majątek Oddziału Spółki wniesiony w formie wkładu niepieniężnego (aportu) będzie stanowił jedyne "przedsiębiorstwo" w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Stanowisko Strony: Przepis art.4 a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż " ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania,".

Przepis art.12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż " przychodami (...) są w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej (...) objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art.14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio (...).

Zdaniem Spółki, wkład niepieniężny (aport), opisany szczegółowo we wniosku, stanowi "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" zgodnie z przepisem art.4 a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Składniki majątkowe będące przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) są wystarczające do realizacji określonych zadań gospodarczych tj.: działalności polegającej na wybudowaniu i sprzedaży lokali mieszkalnych oraz użytkowych i jednocześnie stanowić odrębne "przedsiębiorstwo". Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, iż nieruchomość wraz z budynkami oraz inne elementy materialne, składniki niematerialne będące przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu), bez wątpienia stanowią odrębną całość gospodarczą wystarczającą do prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższego stanowiska Spółki nie zmienia to, iż w chwili składania wniosku oraz w chwili wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu), budowa mieszkań (rozumiana jako wpis do dziennika budowy) na terenie nieruchomości jeszcze się nie rozpoczęła (nie rozpocznie).

Analogiczne stanowisko co do kwestii istnienia "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", w odniesieniu do zespołu składników majątkowych, w skład których wchodzi m. innymi budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami oraz umowami dotyczącymi tego budynku, zajął Minister Finansów w piśmie z dnia 13 czerwca 2003 roku będącym odpowiedzią na zapytanie poselskie nr 1778 (załącznik nr 1 do wniosku).

Zdaniem Spółki w przypadku wniesienie wkładu niepieniężnego, o którym mowa powyżej nie będzie miał zastosowania przepis art.12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wniesienie takiego wkładu niepieniężnego nie będzie powodowało powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany: Od dnia 01.01.2003 roku dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych zostało zdefiniowane pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art.4 a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Natomiast przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art.4 a pkt 3) odpowiada pojęciu przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego. Przez przedsiębiorstwo - zgodnie z definicją podaną w art.55 kodeksu cywilnego - należy rozumieć zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych , obejmujący wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, tj. w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów , towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe od nieruchomości,- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z ruchomości i nieruchomości, wynikające z innych stosunków prawnych,- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,- koncesje, licencje i zezwolenia,- patenty i inne prawa własności przemysłowej,- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,- tajemnice przedsiębiorstwa,- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak z powyższego wynika, zorganizowana część mienia przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębnie zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić (zorganizować) odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Należy zatem stwierdzić , iż poszczególne składniki materialne i niematerialne muszą być połączone czynnikiem organizacyjnym, którego wartość uwzględniona jest również przy wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku spółka wymieniła, ze w skład wkładu niepieniężnego do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wejdą nieruchomość wraz z budynkami oraz inne elementy materialne i składniki niematerialne takie jak : urządzenia i materiały związane z działalnością Oddziału Spółki, wszelkie umowy których spółka jest Stroną w tym umowy z wykonawcami robót budowlanych, umowy o dostawę mediów do budynków, umowy o świadczenie usług inżynierskich , umowy o pracę z pracownikami zatrudnionymi w Oddziale spółki, umowy z potencjalnymi klientami a także zobowiązania oraz należności związane z nieruchomościami i znajdującymi się na niej budynkami, dokumentacja techniczna tych budynków, pozwolenia i zezwolenia dotyczące nieruchomości i postawionych na niej budynków, tajemnice handlowe związane z realizacją inwestycji na nieruchomości oraz księgi rachunkowe związane z Oddziałem Spółki.

Nie ulega wątpliwości, że wniesione w postaci aportu składniki są niezbędne, a zarazem wystarczające do realizacji zadania gospodarczego polegającego na wybudowaniu i sprzedaży lokali mieszkalnych oraz użytkowych, co będzie przedmiotem działalności spółki przyjmującej aport.

Należy ponadto zauważyć, że wyżej wymieniony zespół składników majątkowych stanowi pewną integralną całość mogącą stanowić samodzielne przedsiębiorstwo ponieważ zawiera praktycznie wszystkie niezbędne składniki do zrealizowania inwestycji, o której mowa we wniosku.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony przez spółkę należy stwierdzić, że wymienione we wniosku składniki przedsiębiorstwa posiadają cechy wymienione w art.4 a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art.12 ust.1 pkt 7 w/w ustawy przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.Oznacza to, iż w przypadku dokonania aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, objęta w zamian za ten aport nominalna wartość udziałów nie jest przychodem. Przychód powstaje natomiast w momencie sprzedaży udziałów objętych w zamian za ten aport. Zgodnie z przepisem art.15 ust.1 k pkt 2 cyt. ustawy kosztem uzyskania przychodu będzie wówczas wartość przedsiębiorstwa lub jego części, wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określona na dzień objęcia tych udziałów (...), nie wyższa niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

W świetle powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, że wniesienie do spółki jako aportu w zamian za nominalną wartość udziałów wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, spełniającej cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania w momencie wniesienia a zatem stanowisko Strony przedstawione we wniosku jest prawidłowe.