Pytanie:

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy do ustalenia wysokości odsetek od wewnętrznego oprocentowania rachunków z tego powodu, że wysokość tych odsetek jest negocjowana przez Spółkę "GL" z Bankiem, mają zastosowanie przepisy o cenach transferowych

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Celem umowy jest zwiększenie efektywności wykorzystania środków pieniężnych poprzez zarządzanie przez Bank - w granicach i na zasadach określonych w umowie: odsetkami z tytułu sald ujemnych poprzez ich zmniejszenie oraz odsetkami z tytułu sald dodatnich poprzez ich zwiększenie. Dla osiągnięcia tego celu Uczestnicy powierzają Bankowi dokonywanie kalkulacji stanów sald na wskazanych rachunkach (zwanych dalej "Rachunkami powiązanymi"), a Bank zobowiązuje się do naliczania oprocentowania od środków pieniężnych zgromadzonych na tych Rachunkach, zgodnie z zasadami określonymi w Umowie.

Przystąpienie do Umowy nie oznacza unieważnienia warunków umów kredytowych oraz umów o prowadzenie rachunków, zawartych z Bankiem przez Uczestników Umowy, niemniej zapisy i warunki Umowy mają wartość nadrzędną w zakresie sposobu naliczania odsetek. Ponadto wysokość przyznanych w umowach kredytowych limitów określa maksymalną wysokość salda ujemnego danego Uczestnikowi w ramach świadczenia przez Bank usługi cash pool.

Umowa przewiduje, iż środki zgromadzone na rachunkach powiązanych podlegają oprocentowaniu według zmiennej stawki oprocentowania zależnej od wyniku sumy sald na wszystkich rachunkach powiązanych. Umowa określa wysokość oprocentowania nadwyżki netto lub zadłużenia netto, gdy - odpowiednio - suma sald na rachunkach powiązanych na koniec danego dnia roboczego będzie większa lub mniejsza od zera.

Umowa stanowi, iż na koniec dnia roboczego, dla środków dodatnich i ujemnych, kompensujących się w wyniku zsumowania sald, stosuje się Wewnętrzne Oprocentowanie Rachunków, którego wysokość jest indywidualnie negocjowana ze Spółką "GL". Nie może być ono jednak wyższe niż stopa procentowa równa stawce właściwej dla zadłużenia netto (w przypadku sumy sald mniejszej od zera) i niższe od stopy procentowej równej stawce właściwej dla nadwyżki netto (gdy suma sald jest większa od zera).

Umowa przewiduje, iż Bank nalicza odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach powiązanych w pierwszym dniu roboczym każdego kolejnego okresu obrachunkowego. Z umowy wnikają również zobowiązania Banku w zakresie przekazywania raportów dotyczących usługi cash pool, tj. raportów dziennych, miesięcznych zbiorczych oraz miesięcznych dla poszczególnych rachunków powiązanych.

Umowa przewiduje wynagrodzenie dla Banku za usługę cash pool, w formie miesięcznej opłaty od każdego rachunku powiązanego objętego tą usługą. Bank będzie pobierał również opłatę z tytułu kosztów rezerwy obowiązkowej (rozumianej jako obowiązek utrzymywania przez Bank na rachunku w NBP części depozytów zgromadzonych na rachunkach bankowych prowadzonych przez Bank, w wysokości określonej przez NBP), od sald depozytowych na Rachunkach powiązanych Uczestników, w wysokości rzeczywiście poniesionych kosztów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy do ustalenia wysokości odsetek od wewnętrznego oprocentowania rachunków z tego powodu, że wysokość tych odsetek jest negocjowana przez Spółkę "GL" z Bankiem, mają zastosowanie przepisy o cenach transferowych.

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy o cenach transferowych zawarte w art. 11 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mają zastosowania do ustalenia wysokości odsetek od wewnętrznego oprocentowania rachunków. Wysokość odsetek od wewnętrznego oprocentowania rachunków dla sald ujemnych oraz sald dodatnich jest bowiem ustalana przez Spółkę "GL" z podmiotem niepowiązanym (Bankiem). Oznacza to, iż nie jest możliwe zastosowanie w tym zakresie przepisów o cenach transferowych.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Cash pool to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash pool polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash pool ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Konstrukcja umowy cash pool może przyjąć kilka form: notional cash pooling; zero-balancing cash pooling; near-zero-balancing cash pooling. Pierwsza z wymienionych form charakteryzuje się brakiem fizycznego transferu środków. Fundusze są przekazywane wyłącznie "na papierze". Salda, które podlegają potrącaniu (debetowe i kredytowe) fizycznie są pozostawiane na własnych rachunkach uczestników systemu (ewentualnie przeksięgowywane na pomocnicze subkonta do rachunków uczestników w kwotach zapewniających wyzerowanie sald ujemnych), zaś odsetki naliczane są od kwoty netto zgromadzonych sald. Notional cash pooling może zostać wdrożony zazwyczaj wówczas, gdy rachunki wszystkich uczestników są prowadzone przez oddziały tego samego banku.

W przeciwieństwie do notional poolingu, zero-balancing cash pooling dokonywany jest jako rezultat fizycznego transferu środków pomiędzy rachunkami uczestników (lub ewentualnie specjalnie wyodrębnionymi subkontami uczestników) i rachunkiem głównym grupy. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) są przekazywane z rachunków uczestników na rachunek główny, zaś deficyty (tj. salda ujemne) na rachunkach uczestników są pokrywane z rachunku głównego. Transfer dokonywany jest standardowo na koniec każdego dnia obrachunkowego, zaś na początku następnego dnia - środki są zwracane na rachunki uczestników. Odsetki naliczane są od salda zgromadzonego na głównym rachunku i przelewane na ten rachunek.

Trzecia ze wskazanych form cash poolingu, różni się od zero-balancing cash pooling tym, iż na rachunkach uczestników na koniec każdego dnia występuje założone z góry saldo (nie zerowe). W konsekwencji transfery - dokonywane również fizycznie - na konto główne nie doprowadzają do wyzerowania rachunków, ale do ustalenia na nich określonego salda dodatniego.

Jeśli chodzi o stosunek przepisów prawa podatkowego do świadczeń realizowanych w ramach zawartej umowy cash pool pomiędzy uczestniczącymi w niej podmiotami, to należy stwierdzić, że przepisy te nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Jak wynika z art. 11 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych jeżeli podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 5a ustawy z dnia 15.02.1992r. posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5 %.

Regulacja zawarta w art. 11 ustawy z dnia 15.02.1992r. stanowi odstępstwo od ogólnych zasad ustalania podstawy opodatkowania. Ma ona zastosowanie w sytuacji, gdy łącznie wystąpią następujące okoliczności:

• między podmiotami istnieją wskazane w przepisie powiązania,
• w wyniku tych powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niezależne,
• wskutek tego podmioty powiązane nie wykazują dochodów albo wykazują dochody niższe od tych, gdyby powiązania pomiędzy podmiotami nie istniały.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w umowie cash pool zachodzą powiązania kapitałowe. Została spełniona zatem jedna z przesłanek zastosowania przepisów art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do oszacowania dochodu, poza faktem wystąpienia powiązań, musi nastąpić wykorzystywanie tych powiązań do zmniejszenia wysokości opodatkowania.

W przedstawionych powyżej typach umowy cash pool istotne jest kto jest podmiotem dokonującym koncentracji i odpowiadającym za cash pooling. Może nim być zarówno bank, jak i jednostka z grupy podmiotów powiązanych. W pierwszym przypadku, warunki, na jakich dokonywany jest cash pooling, wynikają z umowy zawartej pomiędzy podmiotami z grupy i bankiem, zgodnie ze standardowymi warunkami określonymi w ofercie bankowej. Stąd też, co do zasady, można je uznać za nieodbiegające od rynkowych. Z kolei w drugim przypadku, gdy pool leaderem staje się podmiot z grupy, konstrukcja oraz warunki funkcjonowania systemu zostają określone w umowie zawartej swobodnie przez podmioty przystępujące do cash poolingu, będące z reguły podmiotami powiązanymi. Stąd umowne uregulowania mogą potencjalnie zostać uznane za nierynkowe.

Mając powyższe na względzie Organ podatkowy stoi na stanowisku, iż, o ile wysokość odsetek od wewnętrznego oprocentowania rachunków dla sald ujemnych oraz sald dodatnich jest negocjowana przez Spółkę "GL" z podmiotem niepowiązanym, tj. Bankiem (a więc ich wysokość nie jest wyznaczana przez podmioty powiązane uczestniczące w umowie cash pool), to do odsetek od wewnętrznego oprocentowania rachunków dla sald ujemnych oraz sald dodatnich nie będą miały zastosowania przepisy art. 11 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.