W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada nieruchomość gruntową. Na skutek decyzji biznesowej, Spółka zamierza przystąpić do spółki osobowej, tj. spółki komandytowej. Spółka będzie komandytariuszem spółki komandytowej. Wkład do spółki komandytowej zostanie przez Spółkę pokryty jedną z nieruchomości gruntowych, których jest posiadaczem. Drugi wspólnik spółki komandytowej obejmie swoje udziały w formie wkładu pieniężnego i będzie pełnił funkcję komplementariusza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wniesienie przez Spółkę nieruchomości gruntowej tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie skutkowało powstaniem przychodu dla któregokolwiek ze wspólników spółki komandytowej? Ponadto, czy wniesienie aportu przez drugiego wspólnika spowoduje powstanie przychodu dla Spółki jako wspólnika spółki komandytowej?
2. Jak należy określić wartość początkową wnoszonej nieruchomości dla potrzeb ewidencji środków trwałych w spółce komandytowej?
3. Jak należy określić dochód do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości przez spółkę komandytową, a w szczególności jak należy ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodów na moment sprzedaży?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest następujące.

Dochodem do opodatkowania na moment sprzedaży przez spółkę komandytową nieruchomości wniesionej uprzednio jako wkład niepieniężny, będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia nieruchomości oraz wartością wkładu wniesionego do spółki komandytowej określoną w akcie notarialnym podpisanym na okoliczność wniesienia wkładu do spółki komandytowej (pomniejszoną o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane w spółce komandytowej).

Uzasadniając powyższe stanowisko, Spółka pragnie podkreślić, iż spółka komandytowa jako osobowa spółka handlowa nie posiada osobowości prawnej, tym samym z punktu widzenia przepisów podatkowych podatnikami są poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku.

Jak czytamy w interpretacji wydanej przez Urząd Skarbowy w Piotrkowie Trybunalskim (US.I/1-423/1b/2006): "Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie ustaliła szczególnej zasady określenia dochodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem w tym zakresie należy stosować ogólną definicję w art. 7 ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. 1."

W przytoczonej powyżej interpretacji organ podatkowy tak podsumowuje analizę przepisów odnoszących się do przedmiotowej sytuacji: "Opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia ogółu praw i obowiązków, a wartością wkładów wniesionych do spółki komandytowej w wysokości określonej w aktach notarialnych. Stanowisko Spółki odnośnie wystąpienia dla przychodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości wkładów wniesionych do spółki określonej w akcie notarialnym, zawartym na okoliczność wprowadzenia do spółki komandytowej aportu tut. organ uznaje za prawidłowe."

Biorąc pod uwagę powyższą analizę, Spółka stoi na stanowisku, iż dochodem wspólników spółki komandytowej będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną przez tę spółkę z tytułu sprzedaży nieruchomości wniesionej w formie aportu niepieniężnego oraz wartością początkową tejże nieruchomości ustaloną na moment dokonania aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej pytania nr 3, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Analizując przepisy ustawy dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), należy stwierdzić, iż ustawodawca nie przewidział szczególnej metody ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 14 ust. 1 tej ustawy. Z tego też względu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, iż dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, przychodami są m. in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Stosownie zatem do art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art.5 ust. 2 ww. ustawy).

Kierując się zatem brzmieniem powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że dla Spółki, jako jednej ze wspólników spółki komandytowej, w razie zbycia wniesionej aportem nieruchomości gruntowej, przychód stanowić będzie wartość wyrażona w umowie przenoszącej prawo własności tejże nieruchomości proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę udziału w zyskach spółki komandytowej. Natomiast kosztem uzyskania przychodów z tego tytułu (także proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki komandytowej) będzie wartość początkowa tej nieruchomości, jednakże pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, która obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, iż w zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne interpretacje, i tak:

• w zakresie pytania pierwszego w dniu 26 maja 2008 r. nr ILPB3/423-150/08-3/HS,

• w zakresie pytania drugiego w dniu 26 maja 2008 r. nr ILPB3/423-115/08-4/HS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje