Istota interpretacji:

Czy w świetle przyjętego systemu rozliczeń pomiędzy konsorcjantami, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu nabywania praw do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, wypłacanych poszczególnym konsorcjantom, według zasad i proporcji ustalonej w umowie konsorcjum? Czy w świetle przyjętego systemu rozliczeń pomiędzy Konsorcjantami, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie towarów i/lub usług przeznaczonych na promocję/reklamę działalności oznaczonej znakiem towarowym R, w tym w szczególności wszystkich/niektórych/poszczególnych Nadawców Programów R, podejmowanymi w celu maksymalizacji zasięgu udziału Nadawców Programów R w rynku słuchalności i rynku reklamy, zarówno: w części pokrywanej przez siebie zgodnie z ustalonymi zasadami współuczestnictwa konsorcjantów w finansowaniu tych czynności (w tym w szczególności barterowe koszty promocji), w części pokrywanej przez siebie poniesionej ponad ustaloną w umowie konsorcjum tzw. wartości promocji ( koszty gotówkowe)dla zwiększenia sprzedaży czasu reklamowego, w części pokrywanej przez pozostałych konsorcjantów w formie wynagrodzenia dla Wnioskodawcy, zgodnie z ustalonymi zasadami współuczestnictwa konsorcjantów w finansowaniu tych czynności?3. Czy w związku z realizowanymi przez Wnioskodawcę , zgodnie z umową konsorcjum, czynnościami promocyjnymi/reklamowymi działalności oznaczonej znakiem towarowym R, w tym w szczególności wszystkich/niektórych/poszczególnych Nadawców Programów w rynku słuchalności i rynku reklamy, Nadawcy Programów R, jako zobowiązani do współuczestnictwa w finansowaniu czynności promocyjnych/reklamowych, mają prawo do obniżenia swojego przychodu o koszty wynikające z faktury VAT wystawianych przez Wnioskodawcę, z tytułu realizacji tych czynności, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe i zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca w zakresie prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej zajmuje się w sposób profesjonalny m.in. sprzedażą świadczeń reklamowych zamieszczanych w programach nadawców radiowych, jak również realizacją czynności w zakresie reklamy i promocji.

Od dnia 1 stycznia 2009r. Spółka zawarła umowę konsorcjum razem z 15 innymi spółkami (stacjami radiowymi), tworzącymi łącznie ponadregionalny projekt radiowy pn.xxx (dalej: Nadawcy Programów ), które na mocy odrębnych umów z podmiotem trzecim, są uprawnione do oznaczania prowadzonej przez siebie działalności zarejestrowanym znakiem towarowym.. Poszczególni uczestnicy umowy konsorcjum są osobami prawnymi podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wszyscy Nadawcy Programów są spółkami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 ust. 4 Ustawy o CIT, zarówno pomiędzy sobą jak również pośrednio z Wnioskodawcą.

Przedmiotem umowy konsorcjum jest ścisła współpraca spółek (Konsorcjantów) przy:

1. sprzedaży świadczeń reklamowych tj. świadczeń nie pochodzących od danego Nadawcy Programów R, takich jak spoty reklamowe i wskazania sponsorskie, zamieszczanych w wyodrębnionej w każdym programie R przestrzeni, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,
2. prowadzeniu działań promocyjnych, polegających na podejmowaniu wszelkich działań polegających na promowaniu / reklamowaniu działalności oznaczonej ww. znakiem towarowym, w tym w szczególności wszystkich / niektórych / poszczególnych Nadawców Programów R lub całej sieci, podejmowane w celu maksymalizacji zasięgu i udziału sieci na rynku słuchalności i rynku reklamy.
   
   

Zawierając umowę konsorcjum strony umowy spodziewają się uzyskania istotnych wzajemnych korzyści, polegających w szczególności na:

• maksymalizacji zysków i ograniczeniu kosztów wynikających ze sprzedaży tzw. czasu reklamowego" (tj. wyodrębnionych w każdym z programów R przestrzeni reklamowych, obejmujących w szczególności: (a) bloki reklamowe wyodrębniane na potrzeby zamieszczania spotów reklamowych oraz (b) przestrzeni przeznaczonej na potrzeby zamieszczania wskazań sponsorskich w związku z realizacją czynności sprzedaży (i czynności towarzyszących) czasu reklamowego przez wyspecjalizowany podmiot jakim Wnioskodawca,
• na maksymalizacji zysków wynikających ze zbywania prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, będącej efektem maksymalizacji zasięgu i udziału Nadawców R w rynku słuchalności i rynku reklamy, w związku z realizowaniem działań promocyjnych i/lub reklamowych, działalności oznaczonej znakiem towarowym na ustalonych zasadach współuczestnictwa Konsorcjantów w finansowaniu czynności promocyjnych/reklamowych R. związku z powyższym w ramach konsorcjum Wnioskodawca

1. prowadził będzie sprzedaż świadczeń reklamowych w R, które zamieszczał będzie w czasie reklamowym, do którego prawa Wnioskodawca nabył uprzednio od pozostałych Konsorcjantów,
2. upoważniony został przez pozostałych Konsorcjantów do decydowania o formach, intensywności, zakresie, itp., poszczególnych, jednostkowych (regionalnych lub ponad regionalnych) działań związanych z promocją działalności oznaczonej znakiem towarowym " R", w tym w szczególności działalności wszystkich I niektórych / poszczególnych Nadawców Programów lub całej sieci, a także do uzgadniania i wewnętrznej kontroli rozliczeń dotyczących realizacji umowy i jej kosztów.
   
   

Strony w umowie Konsorcjum uregulowały i potwierdziły sposób dokonywania rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą i Nadawcami Programów, jak również rozliczeń z podmiotami trzecimi. Wnioskodawca w celu realizacji postanowień umowy, tj.:

1. w celu sprzedaży świadczeń reklamowych w R reklamodawcom, nabywał będzie od poszczególnych Nadawców Programów R , prawo do zamieszczania świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w każdym kolejnym roku obowiązywania umowy konsorcjum - w ten sposób, że w każdym kolejnym miesiącu kalendarzowym danego roku kalendarzowego Wnioskodawca nabywa prawo do zamieszczania świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w takim miesiącu kalendarzowym.
2. w celu realizacji wszelkich działań związanych z promocją działalności oznaczonej znakiem towarowym, w tym w szczególności działalności wszystkich / niektórych / poszczególnych Nadawców Programów R lub całej sieci R, nabywał będzie towary i/lub usługi z tym związane od podmiotów trzecich.
   
   

Ad. 1) Jak zaznaczono powyżej, w związku z realizacją umowy konsorcjum Wnioskodawca nabywa od poszczególnych Nadawców Programów R, prawo do zamieszczania świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w każdym kolejnym roku obowiązywania umowy konsorcjum - w ten sposób, że w każdym kolejnym miesiącu kalendarzowym danego roku kalendarzowego Wnioskodawca nabywa prawo do zamieszczania świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w takim miesiącu kalendarzowym. Z tytułu nabywania przez Wnioskodawcę powyższych uprawnień każdemu z Nadawców Programów R przysługiwało będzie co miesiąc zryczałtowane wynagrodzenie.

Podstawą obliczenia kwoty miesięcznego zryczałtowanego wynagrodzenia dla każdego z Nadawców Programów R, jest zgodnie z umową konsorcjum tzw. "kwota bazowa" tj. wyrażona w złotych polskich łączna kwota minimalna przeznaczona przez Wnioskodawcę na nabycie prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym Nadawców Programów R w danym roku kalendarzowym, która ustalona została przy uwzględnieniu udziału w czasie słuchania obliczonym dla sieci na podstawie danych badań słuchalności, przeprowadzonych przez profesjonalną firmę zajmującą się badaniem rynku i opinii w Polsce w okresie 2008 r. Kwota ta ustalana jest corocznie pomiędzy Konsorcjantami w odrębnych porozumieniach, zgodnie z postanowieniami umowy konsorcjum.

Tytułem zryczałtowanego wynagrodzenia za nabycie prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym Nadawców Programów R w danym roku kalendarzowym, każdemu z Nadawców Programów R wypłacana będzie przez Wnioskodawcę co miesiąc kwota obliczona jako 1/12 kwoty stanowiącej udział danego Nadawcy Programów R w kwocie bazowej. Udział w kwocie bazowej wyliczany będzie w każdym kolejnym roku kalendarzowym proporcjonalnie do zasięgu technicznego danego Nadawcy Programu R, ustalonego na podstawie postanowień aktualnej Koncesji na rozpowszechnianie programu przez tego Nadawcę R w zasięgu technicznym wszystkich Nadawców Programów R. Tak ustalona łączna wartość wynagrodzenia w danym roku nie będzie jednakże w sumie mniejsza niż 90% wartości przychodu gotówkowego danego Nadawcy ze sprzedaży czasu reklamowego tego Nadawcy R w 2008 roku i równocześnie nie będzie mniejsza od kwoty 420 tysięcy złotych (tj. kwoty ustalonej jako kwota minimalna wystarczająca na roczne utrzymanie stacji radiowej). Dla wyliczenia tego wynagrodzenia, zamieszczony został w umowie konsorcjum stosowny wzór.

Z tytułu sprzedaży świadczeń reklamowych w nabytym uprzednio od poszczególnych Nadawców Programów R czasie reklamowym, Wnioskodawca nie dzieli się z pozostałymi Konsorcjantami osiągniętym zyskiem.

Wnioskodawca z tytułu sprzedaży świadczeń reklamowych w nabytym uprzednio od poszczególnych Nadawców Programów R czasie reklamowym na antenach Nadawców Programów R, wystawiał będzie reklamodawcom faktury VAT. Wszystkie płatności z tego tytułu wpływały będą na rachunek bankowy Wnioskodawcy Ad. 2) Celem umowy konsorcjum jest maksymalizacja zysków i ograniczenie kosztów wynikających ze sprzedaży czasu reklamowego w związku z realizacją czynności sprzedaży (i czynności towarzyszących) czasu reklamowego przez wyspecjalizowany podmiot jakim jest Wnioskodawca , jak również na maksymalizacji zysków wynikających ze sprzedaży czasu reklamowego, będąca efektem maksymalizacji zasięgu i udziału Nadawców Programu R jak również sieci jako całości w rynku słuchalności i rynku reklamy, w związku z realizowaniem czynności promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym na ustalonych zasadach współuczestnictwa Konsorcjantów w finansowaniu czynności promocji/reklamy. Wydatki poniesione na działania promocyjne/reklamowe działalności oznaczonej znakiem towarowym, Konsorcjanci zobowiązali się w umowie ponosić wspólnie, przy czym Nadawcy Programu R ponoszą te koszty w wysokości 75% tzw. "wartości promocji" tj. wyrażonej w złotych polskich łącznej wartość wydatków gotówkowych związanych z planowanymi do przeprowadzenia przez Wnioskodawcę czynnościami w zakresie promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym w danym roku kalendarzowym, zaś Wnioskodawca ponosi koszty promocji w pozostałej wysokości tzw. "wartości promocji", (rozliczane w formie barterowej oraz gotówkowej).

Zatem zgodnie z postanowieniami umowy konsorcjum, w związku z realizacją przez Wnioskodawcę czynności promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym, Nadawcy Programów R zobowiązali się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy co miesiąc zryczałtowanego wynagrodzenia.

Podstawą obliczenia kwoty miesięcznego zryczałtowanego wynagrodzenia przypadającego Wnioskodawcy od każdego z Nadawców Programów R, jest zgodnie z umową konsorcjum w/w tzw. "wartość promocji".

Tytułem wynagrodzenia za realizację przez Wnioskodawcę czynności promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym " R", Wnioskodawca otrzymywał będzie od każdego z Nadawców Programów R miesięczne wynagrodzenie w kwocie obliczonej jako 1/12 kwoty proporcjonalnie przypadającej na danego Nadawcę Programu R (proporcja ustalana jest na podstawie zasięgu technicznego danego Nadawcy Programu R, wynikającego z postanowień aktualnej Koncesji na rozpowszechnianie Programu przez tego Nadawcę w zasięgu technicznym wszystkich Nadawców Programów R stanowiącej udział danego Nadawcy Programów R w części kwoty tzw. wartości promocji, ustalonej w każdym kolejnym roku kalendarzowym, pokrywanej przez Nadawców Programów R zgodnie z umową konsorcjum. Powyższa kwota będzie rozliczana i płatna miesięcznie na podstawie faktur VAT wystawianych przez każdemu z Nadawców Programów R w terminie do 7 dni od zakończenia każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego w danym roku kalendarzowym. Zgodnie z umową konsorcjum pozostała część wydatków na promocję/reklamę działalności oznaczonej znakiem towarowym w danym roku kalendarzowym jest pokrywana przez Wnioskodawcę.Dodatkowo w sytuacji, gdy Wnioskodawca uzna, że dla zwiększenia sprzedaży czasu reklamowego potrzebne będzie poniesienie większych nakładów niż ustalone w umowie konsorcjum, Wnioskodawca pokrywa we własnym zakresie koszty dodatkowej promocji.

W związku z powyższym zadano pytania:

1. Czy w świetle przyjętego systemu rozliczeń pomiędzy konsorcjantami, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu nabywania praw do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, wypłacanych poszczególnym konsorcjantom, według zasad i proporcji ustalonej w umowie konsorcjum...
2. Czy w świetle przyjętego systemu rozliczeń pomiędzy Konsorcjantami, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie towarów i/lub usług przeznaczonych na promocję/reklamę działalności oznaczonej znakiem towarowym R, w tym w szczególności wszystkich/niektórych/poszczególnych Nadawców Programów R, podejmowanymi w celu maksymalizacji zasięgu udziału Nadawców Programów R w rynku słuchalności i rynku reklamy, zarówno:
   a) w części pokrywanej przez siebie zgodnie z ustalonymi zasadami współuczestnictwa konsorcjantów w finansowaniu tych czynności (w tym w szczególności barterowe koszty promocji),
   b) w części pokrywanej przez siebie poniesionej ponad ustaloną w umowie konsorcjum tzw. wartości promocji ( koszty gotówkowe)dla zwiększenia sprzedaży czasu reklamowego,
   c) w części pokrywanej przez pozostałych konsorcjantów w formie wynagrodzenia dla Wnioskodawcy, zgodnie z ustalonymi zasadami współuczestnictwa konsorcjantów w finansowaniu tych czynności...
3. Czy w związku z realizowanymi przez Wnioskodawcę , zgodnie z umową konsorcjum, czynnościami promocyjnymi/reklamowymi działalności oznaczonej znakiem towarowym R, w tym w szczególności wszystkich/niektórych/poszczególnych Nadawców Programów w rynku słuchalności i rynku reklamy, Nadawcy Programów R, jako zobowiązani do współuczestnictwa w finansowaniu czynności promocyjnych/reklamowych, mają prawo do obniżenia swojego przychodu o koszty wynikające z faktury VAT wystawianych przez Wnioskodawcę, z tytułu realizacji tych czynności, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT...
   
   

Stanowisko Podatnika:

Ad. 1) Zdaniem Podatnika, będzie on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wypłacanych pozostałym konsorcjantom z tytułu nabywania praw do zamieszczania Świadczeń Reklamowych w Czasie Reklamowym według proporcji ustalonej w umowie konsorcjum. Celem zawiązania konsorcjum w zakresie opisanym w przedmiotowym stanie faktycznym, jest wspólne działanie, które ma przynieść "istotne korzyści dla wszystkich konsorcjantów, polegające w szczególności na maksymalizacji zysków i ograniczeniu kosztów związanych z dysponowaniem prawem do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym oraz zawierania i realizacji świadczeń reklamowych na rzecz reklamodawców przez wyspecjalizowany podmiot jakim jest Wnioskodawca, jak również na maksymalizacji zysków wynikających ze zbywania prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym oraz zawierania i realizacji świadczeń reklamowych na rzecz reklamodawców, będącej efektem maksymalizacji zasięgu i udziału sieci w rynku słuchalności i rynku reklamy.

Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swojej działalności nie związanej z konsorcjum, a w działalności konsorcjum realizują wspólną politykę objętą tą umową.

W ramach konsorcjum Podatnik nabywa od nadawców prawo do zamieszczania świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w każdym kolejnym okresie rozliczeniowym - w ten sposób, że w każdym kolejnym miesiącu kalendarzowym danego okresu rozliczeniowego Podatnik nabywa prawo do zamieszczania świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w takim miesiącu kalendarzowym. Z tego tytułu Podatnik wypłacał będzie co miesiąc wynagrodzenie wg zasad określonych w umowie. Poszczególni Nadawcy Programu R wystawiają Podatnikowi faktury z tego tytułu.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatki na zapłatę wynagrodzenia dla poszczególnych Nadawców Programu R z tytułu nabywania prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym spełnia tę definicję, gdyż:

1). Koszt będzie poniesiony - Wnioskodawca faktycznie wpłaci na rzecz Nadawców Programu R wynagrodzenie w ustalonej zgodnie z umową wysokości,

2). Wydatek ten zostanie poniesiony w celu osiągnięcia przychodów (istnieje związek przyczynowo-skutkowy), jakimi są przychody z tytułu zawierania i realizacji z reklamodawcami umów dotyczących świadczeń reklamowych w czasie reklamowym.

3). Wynagrodzenie z tytułu nabywania prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym nie zostało ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem nie ma wątpliwości, że poniesione koszty wynagrodzenia z tytułu nabywania prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym od pozostałych konsorcjantów stanowić będą koszty uzyskania przychodów jako związane z konkretnym przychodem, nawet wówczas gdy Wnioskodawca nie uzyska zakładanego przychodu ze sprzedaży świadczeń w nabytym czasie reklamowym.

Zgodnie bowiem z literalnym brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT koszt ma zostać poniesiony "w ceIu" uzyskania przychodu. Jako "cel uzyskania przychodu należy rozumieć dążenie do osiągnięcia przychodu. W swej istocie przepis przytoczony powyżej nie stanowi o konieczności zaistnienia skutku, tj. powstania przychodu. Dlatego brak skutku w postaci przychodu nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu poniesionego w celu jego osiągnięcia. Ważne jest, aby podatnik ponosząc wydatek kierował się zamiarem jego osiągnięcia. Podobnie w sytuacji, gdy ze względu na specyfikę oferowanych usług (świadczenia reklamowe są emitowane w czasie reklamowym, zatem brak reklamodawców w danym momencie powoduje bezpowrotną utratę nabytego prawa do zamieszczenia tych reklam), pomimo nabycia prawa do zamieszczenia świadczeń reklamowych w 80% czasu reklamowego w miesiącu kalendarzowym nie pozyska reklamodawców chętnych na zamieszczanie świadczeń reklamowych w nabytym czasie reklamowym. Również w takim wypadku koszty poniesione w celu nabycia prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym w ustalonej w umowie konsorcjum wielkości, mogą zostać zaliczone przez Podatnika do kosztów uzyskania przychodów w całości, niezależnie od faktycznego wykorzystania limitu czasu reklamowego od poszczególnych Nadawców Programu R.

Ad. 2) Zgodnie z postanowieniami umowy konsorcjum Wnioskodawca zobowiązany jest do współuczestnictwa w finansowaniu czynności promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione:

• w celu osiągnięcia przychodów lub,
• zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.
  
  

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności firmy, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

W art. 16 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2007r., wydatki na promocję/reklamę nie zostały wymienione wśród wydatków, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie zatem z utrwalonym w doktrynie stanowiskiem, wydatki na nabycie obcych usług reklamowych należy uznać za koszty pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów. W sprawie reklamy wielokrotnie wypowiadały się sądy administracyjne, np. w wyroku z dnia 8 kwietnia 1997 r., sygn. akt S.A./Ka 2976/95, NSA stwierdził, że "za reklamę należy uznać działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego; również z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 326/96 wynika, że "(…) Reklama może dotyczyć nie tylko oferowanych towarów, ale także samej firmy i jej znaku. Wydatki (...) poniesione w związku z umieszczaniem ogłoszeń prasowych, reklam na stadionie piłkarskim, wydatki na napisy informacyjne, kasetony i wizytówki bezpodstawnie zostały zakwestionowane jako koszty uzyskania przychodów (…)".Realizacja przez Wnioskodawcę czynności promocyjnych/reklamowych działalności oznaczonej znakiem towarowym w szczególności wszystkich/niektórych/poszczególnych Nadawców Programów, podejmowane będą w celu maksymalizacji zasięgu i udziału Nadawców Programów w rynku słuchalności i rynku reklamy, co ma skutkować ugruntowaniem w świadomości radiosłuchaczy renomy marki. Wzmocnienie przez markę pozycji na rynku słuchalności pozwoli również na zwiększenie udziału w rynku reklamy radiowej. Zwiększenie udziału w rynku reklamy radiowej przekłada się na osiąganie większych przychodów ze sprzedaży czasu reklamowego Nadawców Programów R, która prowadzona jest przez Wnioskodawcę.Uzasadnieniem gospodarczym dla realizacji przez Wnioskodawcę i partycypowania promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym, jest fakt prowadzenia sprzedaży świadczeń reklamowych w czasie reklamowym nabywanym od Nadawców Programu R. Promocja działalności oznaczonej znakiem towarowym nie jest celem samym w sobie, lecz ma oddziaływać na zwiększenie zainteresowania marką przez potencjalnych reklamodawców. Powyższe wskazuje na związek przyczynowo-skutkowy ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków na czynności promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym, z osiąganymi przychodami w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu sprzedaży świadczeń reklamowych w czasie reklamowym nabywanym uprzednio od każdego Nadawcy Programów R. Mając powyższe na względzie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszelkie wydatki poniesione na nabycie towarów i usług wykorzystanych w związku z realizacją czynności promocji/reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym, tzn. zarówno te w części pokrywanej przez siebie zgodnie z ustalonymi zasadami współuczestnictwa konsorcjantów w finansowaniu tych czynności (w tym w szczególności barterowe koszty promocji) oraz w części pokrywanej przez pozostałych konsorcjantów w formie wynagrodzenia dla Wnioskodawcy, zgodnie z ustalonymi zasadami współuczestnictwa konsorcjantów w finansowaniu tych czynności, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów. Powyższe dotyczy również kosztów poniesionych przez ponad ustaloną w umowie konsorcjum tzw. "Wartości Promocji, które to koszty zostaną poniesione dla zwiększenia efektywności własnej sprzedaży świadczeń reklamowych w czasie reklamowym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1) i 2); w zakresie pytania 3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Umowa konsorcjum należy do tzw. umów nienazwanych, która nie została uregulowana w przepisach prawnych. Może przybierać różne formy organizacyjne m.in. formę spółki cywilnej, ale nie jest to forma konieczna konsorcjum. Nie jest odrębnym podmiotem, nie ma własnej osobowości prawnej i nie podlega wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej ani do rejestru przedsiębiorców. Umowa Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W ramach wspólnego przedsięwzięcia jego uczestnicy, którzy dążą do uzyskania wspólnego celu, mogą wspólnie przystąpić do przetargu, złożyć wspólna ofertę, ponieważ zwykle osobno nie posiadają potrzebnych uprawnień, właściwego doświadczenia i wiedzy, potencjału technicznego i ekonomicznego. Przedsiębiorcy w konsorcjum wybierają lidera spośród siebie, który reprezentuje konsorcjum na zewnątrz oraz prowadzi sprawy konsorcjum. Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność- związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez lidera. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc ponoszone koszty, uzyskiwane przychody, podejmowane zobowiązania itp. rejestrowane są w ich księgach. Należy więc podkreślić, że celem konsorcjum jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny ( Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm)., strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości ( naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum jak już powiedziano wyżej należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki . I o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 z późn. zm. ) nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia np. w formie konsorcjum. Podatnikami podatku dochodowego w konsorcjum są jego poszczególni wspólnicy, którzy zgodnie z zasadą , określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączą z przychodami ze swojej własnej działalności gospodarczej, proporcjonalnie do posiadanego udziału we wspólnym przedsięwzięciu. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku ( art. 5 ust. 2 ustawy).

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że strony umowy konsorcjum inaczej ułożyły stosunek prawny, niż w typowej umowie konsorcjum. Wyraża się to w tym, że:

1. Wnioskodawca odkupuje najpierw prawa do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym od poszczególnych konsorcjantów (nadawców programów), aby następnie sprzedać je podmiotom trzecim. Z tytułu nabywania powyższych uprawnień Wnioskodawca wypłaca konsorcjantom zryczałtowane wynagrodzenie, stosując do jego wyliczenia stosowny wzór. Z tytułu zaś sprzedaży tych świadczeń nie dzieli się z pozostałymi konsorcjantami osiągniętym zyskiem. Wszystkie płatności będą wpływały na rachunek Wnioskodawcy.
2. W związku z realizowaniem czynności w zakresie reklamy i promocji , wydatki poniesione na te działania , Konsorcjanci zobowiązali się w umowie ponosić wspólnie, przy czym Nadawcy Progamu R ponoszą te koszty w wysokości 75% tzw. "wartości promocji R", tj. łącznej wartości wydatków gotówkowych związanych z planowanymi do przeprowadzenia przez Wnioskodawcę czynnościami w zakresie promocji/ reklamy działalności oznaczonej znakiem towarowym R w danym roku kalendarzowym, zaś Wnioskodawca ponosi koszty promocji w pozostałej wysokości tzw. " wartości promocji R". Zgodnie z umową konsorcjum Nadawcy Programów zobowiązali się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy co miesiąc zryczałtowanego wynagrodzenia. Dodatkowe koszty promocji ponad ustalone w umowie ponosi Wnioskodawca we własnym zakresie.
   
   

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie będą miały zastosowania zasady rozliczenia przychodów i kosztów podatkowych przypadających na poszczególnych uczestników umowy konsorcjum proporcjonalnie do ich udziału w przychodach konsorcjum (zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Aby stwierdzić, czy wymienione we wniosku wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, należy ustalić z jakim przychodem osiąganym przez Wnioskodawcę są one związane. Należy w tym zakresie stosować uregulowanie zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Ustawodawca oparł tę konstrukcję na zasadzie klauzuli generalnej ( koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) z enumeratywnym wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów.

Odnosząc się do wydatków Wnioskodawcy w formie zryczałtowanego wynagrodzenia poszczególnym nadawcom programów, z tytułu nabywania praw do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, na wstępie należy zaznaczyć, że potwierdzenia takich wydatków "w świetle przyjętego systemu rozliczeń" "według zasad i proporcji ustalonej w umowie konsorcjum" organ podatkowy wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.) uczynić nie może. Wymaga to bowiem przeprowadzenia postępowania podatkowego czy kontrolnego. Sprawa dotyczy, jak podał Wnioskodawca, podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby ustalić, czy ustalone w umowie konsorcjum warunki rozliczeń między stronami umowy konsorcjum różnią się od warunków, które ustaliłyby miedzy sobą niezależne podmioty, należy przeprowadzić postępowanie podatkowe lub kontrolne, które w sposób staranny i wnikliwy oceni na podstawie dokumentów źródłowych transakcje w zakresie wartości praw do zamieszczania reklam w czasie reklamowym i jej odniesieniu do ustalonego wynagrodzenia. Pozwoli to na weryfikację pozytywną bądź negatywną ustalonych w umowie warunków rozliczeń finansowych. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Wobec tego organ podatkowy nie prowadząc postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie, umożliwiłoby rozstrzygnięcie, czy ustalona przez strony wartość wynagrodzeń odbiega od wartości rynkowej, czy też nie, nie może potwierdzić zasad ustalonego systemu rozliczeń i wartości wydatków.

Co do zasady wydatki , nawet jeżeli mają one formę wynagrodzenia wypłacanego Nadawcom Programów R z tytułu nabywania przez Wnioskodawcę uprawnień do zamieszczania świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, o ile wiążą się z uzyskiwaniem przychodów mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Przychodami związanymi z tymi wydatkami będą jak podano we wniosku przychody z tytułu sprzedaży świadczeń reklamowych w czasie reklamowym podmiotom trzecim. Należy jednak zwrócić uwagę na charakter tych wydatków. Będą to koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, a zatem mają do nich zastosowanie w zakresie momentu potrącalności, zasady określone w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy. Zgodnie z art. 15 ust. 4 koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Dopóki Wnioskodawca nie osiągnie przychodu ze sprzedaży świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do wydatków na zakup towarów, czy usług na promocję/reklamę działalności oznaczonej znakiem towarowym " R", należy zaznaczyć, że Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie towarów i usług przeznaczonych na promocję/reklamę działalności oznaczonej znakiem towarowym " R", będącego własnością Nadawców Programów. W ocenie organu Wnioskodawca z tego tytułu uzyskuje przychód jedynie w zakresie zryczałtowanego wynagrodzenia. Wynagrodzenie to stanowi de facto "zwrot" poniesionych wydatków. W pozostałej części wydatki nie pokryte zryczałtowanym wynagrodzeniem oraz wydatki ponad ustaloną w umowie konsorcjum tzw. " wartość promocji R", w ocenie organu podatkowego nie wiążą się z przychodem z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Mimo, że Podatnik twierdzi, że celem tych wydatków, ma być wzmocnienie przez markę R pozycji na rynku słuchalności, co zdaniem Wnioskodawcy przełoży się na zwiększenie przychodów ze sprzedaży świadczeń reklamowych w czasie reklamowym, organ podatkowy nie widzi uchwytnego związku pomiędzy przychodem osiąganym z tytułu sprzedaży czasu reklamowego a wydatkami na promocję działalności oznaczonej znakiem, którego własności nie posiada.

A zatem w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe .

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji .

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.