Istota interpretacji:

Czy w pierwszym roku podatkowym, trwającym do dnia 31 grudnia 2011 roku, Spółka powinna stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 roku?

• stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pierwszym roku działalności,

• możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wniesionych aportem składników majątkowych według sumy ich wartości rynkowej,

• momentu rozpoczęcia amortyzacji od wniesionych aportem składników majątkowych.
  
  

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z powyższym, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, pismem z dnia 5 sierpnia 2011 r., wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 5 sierpnia 2011 r. (skutecznie doręczono w dniu 8 sierpnia 2011 r.) zaś w dniu 10 sierpnia 2011 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) został zawiązany w dniu 30 listopada 2010 r. (w tym dniu została sporządzona w formie aktu notarialnego umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

Zgodnie z § 30 ust. 1-3 umowy Spółki:

1. Rokiem podatkowym/obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy, z zastrzeżeniem ust. 2.
2. Pierwszy rok podatkowy/obrotowy Spółki trwa od dnia 30 listopada 2010 r. i upływa z dniem 31 grudnia 2011 r.).
3. Księgi, rachunkowość oraz sprawozdawczość Spółki winny być prowadzone zgodnie z prawem polskim.
   
   

Następnie (jeszcze przed formalną rejestracją Spółki w KRS) aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2010 r. podjęta została uchwała w sprawie zmiany umowy Spółki w zakresie opisanego wyżej § 30 tej umowy, który otrzymał następujące brzmienie:

1. Rokiem podatkowym Spółki jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych, nie pokrywający się z rokiem kalendarzowym.
2. Rok podatkowy w Spółce trwa od dnia 30 listopada do dnia 29 listopada następnego roku.
3. Pierwszy rok podatkowy trwa od dnia 30 listopada 2010 r. i nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.
4. Księgi, rachunkowość oraz sprawozdawczość Spółki winny być prowadzone zgodnie z prawem polskim.
   
   

W związku z powyższą zmianą Spółka przekazała oba ww. akty notarialne do właściwego Urzędu Skarbowego. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 21 stycznia 2011 r. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przy czym w postanowieniu o wpisie zostały uwzględnione oba ww. akty notarialne z dnia 30 listopada 2010 r. oraz z dnia 23 grudnia 2010 r.

Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej. W dniu 23 grudnia 2010 r. dokonała zakupu usługi notarialnej, udokumentowanej fakturą VAT z dnia 27 grudnia 2010 r. (data 23 grudnia 2010 r. została wskazana przez Spółkę w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2 jako data rozpoczęcia działalności).

W 2011 roku planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce, przy czym udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objęłaby osoba trzecia, tj. kapitałowa spółka prawa handlowego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka akcyjna, dalej "Osoba Trzecia"). Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostaną objęte przez Osobę Trzecią w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa Osoby Trzeciej, w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 551z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm., dalej "kodeks cywilny").

W skład przedsiębiorstwa Osoby Trzeciej będą wchodzić m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm., dalej również "ustawa PWP"), tj.:

1. prawa do znaków towarowych, zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako "UPRP") lub w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (Office for Harmonization Internal Market, dalej jako "OHIM") i objęte prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy PWP, i/lub
2. prawa do wzorów przemysłowych, zarejestrowanych w UPRP lub w OHIM i objęte prawami z rejestracji w rozumieniu ustawy PWP.
   
   

Ponadto w skład przedsiębiorstwa Osoby Trzeciej mogą wchodzić prawa do znaków towarowych w postaci prawa z ich zgłoszenia w UPRP (tj. prawa, na które nie udzielono jeszcze prawa ochronnego w rozumieniu ustawy PWP) i/lub prawa do wzorów przemysłowych w postaci prawa z ich zgłoszenia w ww. Urzędzie (tj. prawa, na które nie udzielono jeszcze prawa z rejestracji w rozumieniu ustawy PWP).

Zaznaczenia wymaga, że z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, iż składniki wkładu niepieniężnego (aportu) nie są (nie będą) wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego ten wkład niepieniężny (aport), tj. Osoby Trzeciej.

Aport (wkład niepieniężny) w postaci przedsiębiorstwa będzie wnoszony na pokrycie kapitału w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy według wartości rynkowej. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną objęte przez spółkę wnoszącą aport, czyli przez Osobę Trzecią w formie aktu notarialnego.

Jak wynika z analiz, wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki, wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z dnia 9 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego o informację, iż pierwszy rok podatkowy zgłoszony przez Spółkę właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego obejmuje okres od dnia 30 listopada 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w pierwszym roku podatkowym, trwającym do dnia 31 grudnia 2011 roku, Spółka powinna stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 roku...
2. Czy w prezentowanym zdarzeniu przyszłym, w związku z otrzymanym aportem (wkładem niepieniężnym) w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego będą wchodzić składniki majątku (w postaci m.in. praw do znaków towarowych i/lub wzorów przemysłowych zarejestrowanych w UPRP lub OHIM), które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Osobę Trzecią wnoszącą wkład niepieniężny, Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tych składników według sumy ich wartości rynkowej (jako wartości początkowej w związku z powstaniem dodatniej wartości firmy), wskazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego...
3. Czy Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej, wniesionych do niej w ramach aportu przedsiębiorstwa praw do znaków towarowych i/lub wzorów przemysłowych, od miesiąca następnego po miesiącu otrzymania tych składników majątku jako składników aportu przedsiębiorstwa (zawarcia aktu notarialnego) i wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy, do zdarzeń gospodarczych zaistniałych w pierwszym roku podatkowym, tj. do dnia 31 grudnia 2011 roku, Spółka obowiązana jest stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych według stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r.

Artykuł 12 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2 (tj. o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tym, że:

1. art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011 r. stosuje się do tego dnia;
2. art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy pierwszy rok podatkowy obowiązujący w Spółce jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r., zatem w uwarunkowaniach niniejszej sprawy zastosowanie znajdzie ww. art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem wyłączeń zawartych w ust. 1 pkt 1 i 2 tego artykułu.

Zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: "Rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie, w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych".

Natomiast w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca expressis verbis przewidział możliwość przedłużenia pierwszego roku podatkowego, stwierdzając, że: "W przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność." Z takiej możliwości skorzystała Spółka, przedłużając swój pierwszy rok podatkowy do końca 2011 r.

W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji wybrania przez podatnika roku podatkowego pokrywającego się z kalendarzowym, skorzystanie z możliwości połączenia pierwszego i drugiego roku prowadzenia działalności w jeden rok powoduje, że ten pierwszy rok podatkowy nie jest rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca dodaje, że powyższe w pełni koresponduje ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Ministerstwo Finansów. Jak wynika bowiem z odpowiedzi Ministerstwa Finansów z dnia 25 stycznia 2011 r. na pytanie skierowane przez Dziennik "Rzeczpospolita": "Podatnicy, którzy podjęli po raz pierwszy działalność w drugiej połowie 2010 r. i wybrali rok podatkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym, i przyjęli iż pierwszy rok podatkowy będzie trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca 2011 r. mają obowiązek stosowania do końca pierwszego roku podatkowego przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r." (ww. odpowiedź została również opublikowana w artykule pt.: "Przepisy przejściowe dla nowych spółek", "Rzeczpospolita" z dnia 26 stycznia 2011 r.).

W ocenie Spółki możliwości (a w zasadzie obowiązku) zastosowania do końca 2011 r. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. nie niweczy fakt dokonania przez Wnioskodawcę zmiany roku podatkowego, a to z uwagi na to, że:

1. zmiana ta została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dopiero w 2011 r.; i
2. z uwagi na treść art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego, co w zaistniałym stanie faktycznym oznacza rozpoczęcie zmienionego roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2012 roku.
   
   

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca zauważa, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. miałyby zastosowanie względem Spółki nawet przy założeniu, że ww. zmiana roku podatkowego była skuteczna już w odniesieniu do pierwszego roku podatkowego obowiązującego w Spółce (zmiana polegała bowiem na wprowadzeniu do Umowy Spółki zapisu o literalnym brzmieniu, że jej rokiem podatkowym jest okres niepokrywający się z rokiem kalendarzowym).

Według Wnioskodawcy, prezentowane stanowisko jest zgodne z wydanymi przez Ministra Finansów interpretacjami przepisów prawa podatkowego w analogicznych sprawach (nr IPPB5/423-828/10-4/MB, nr IPPB5/423-832/10-4/MB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 – zwanej dalej "ustawą nowelizującą"), podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tym że:

1. art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011 r. stosuje się do tego dnia;
2. art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.
   
   

W art. 2 ustawy nowelizującej jest mowa o ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.). Art. 1 ust. 1 tej ustawy reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami".

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej.

Art. 12 ustawy nowelizującej nakłada na podatników podatku dochodowego od osób prawnych obowiązek stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

1. rok podatkowy podatnika jest inny niż rok kalendarzowy,
2. rok podatkowy podatnika rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r.
   
   

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. powinny być stosowane do końca rozpoczętego przed tym dniem roku podatkowego, przyjętego przez podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność.

W sytuacji wybrania przez podatnika roku podatkowego pokrywającego się z kalendarzowym skorzystanie z możliwości połączenia pierwszego i drugiego roku prowadzenia działalności w jeden rok podatkowy powoduje, że w istocie ten pierwszy rok podatkowy nie jest rokiem kalendarzowym.

W opisie zdarzenia przyszłego, przedstawionym we wniosku, trwający rok podatkowy Spółki jest inny niż rok kalendarzowy, rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. a zakończy się 31 grudnia 2011 r. Spółka będzie zatem miała obowiązek stosować do końca przyjętego (obecnego) pierwszego roku podatkowego przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pierwszym roku działalności jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Referencje