Istota interpretacji:

Jakie skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych powoduje zwrot Wnioskodawcy będącego - spółką akcyjną i akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej części majątku zlikwidowanej Spółki w związku z rozwiązaniem tej Spółki?

• określone jako stanowisko podstawowe -jest nieprawidłowe,
• określone jako stanowisko alternatywne -jest prawidłowe.
  
  

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada pewne aktywa, w tym nieruchomości oraz papiery wartościowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, które nabył w przeszłości za określoną cenę. Obecnie Wnioskodawca zamierza objąć akcje w spółce komandytowo-akcyjnejw zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych aktywów. Podkreślenia wymaga jednak, że ówczesna cena nabycia aktywów w żadnej mierze nie odpowiada ich aktualnej wartości (stanowi cenę historyczną) i z punktu widzenia dalszych rozważań w ocenie Wnioskodawcy nie powinna być brana pod uwagę jako wartość nie odpowiadająca rzeczywistości. Na dzień przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki i objęcia akcji w Spółce dokonana zostanie wycena aktywów wnoszonych jako wkład niepieniężny (cena rynkowa na dzień przystąpienia), co stanowi wymóg z Kodeksu Spółek Handlowych i jest dokonywane z udziałem biegłego w postępowaniu rejestrowym. Tak ustalona wartość zostanie wskazana w statucie Spółki.

W przypadku rozwiązania spółki komandytowo-akcyjnej, po jej likwidacji, wnioskodawca jako akcjonariusz otrzyma zwrot części majątku likwidowanej spółki stosownie do art. 474 k.s.h. w zw. z art. 150 § 1 k.s.h. Istnieją trzy możliwości w tym zakresie:

1. akcjonariusz otrzymuje zwrot części majątku o wartości niższej niż wartość wniesionego aportu do Spółki,
2. wartość ta jest równa wartości aportu,
3. akcjonariusz otrzymuje zwrot części majątku o wartości wyższej niż wartość wniesionego aportu do Spółki.
   
   

Dlatego konieczna jest ocena skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych wynikających z otrzymania przez Wnioskodawcę (wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej) przysporzenia w postaci zwrotu części majątku Spółki po jej likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych powoduje zwrot Wnioskodawcy będącego - spółką akcyjną i akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej części majątku zlikwidowanej Spółki w związku z rozwiązaniem tej Spółki...

Stanowisko podstawowe Spółki:

Jak wynika z treści art. 1 ust. 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t Dz. U. z 2000 roku, Nr 54, poz. 654) spółka komandytowo-akcyjna jako spółka nie posiadająca osobowości prawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki (spółki komandytowo - akcyjnej) wkładu niepieniężnego w postaci aktywów nie powoduje powstania przychodu podatkowego u Wnioskodawcy, bowiem zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem jest m.in. nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten dotyczy jedynie udziałów i akcji w spółkach kapitałowych oraz wkładów w spółdzielniach, a spółka komandytowo - akcyjna jest spółką osobową w konsekwencji czego nie ma on zastosowania w takim przypadku. Analogiczne stanowisko jest prezentowane przez organy podatkowe, np. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu (postanowienie z 16 lutego 2007, nr 1-3/415/3/07), Naczelnika Urzędu Skarbowego w Białymstoku (postanowienie z 12 maja 2006, nr RO-XV/415/PDOF-193/152/JS/06)oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Prądnik (postanowienie z 26 stycznia 2006, nr PB414/139/05/EB), Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tychach US.OP/423/35/2007 KR/21220/07).

Co do zasady podatnikiem podatku dochodowego jest wspólnik tej Spółki (w tym także akcjonariusz), a nie sama spółka komandytowo-akcyjna. Spółka komandytowo-akcyjna nie ma podmiotowości podatkowoprawnej, ale ewidencjonuje zgodnie z ustawą o rachunkowości przychody oraz koszty ich uzyskania celem ustalenia dochodu każdego ze wspólników będących podatnikami.

Analizując kwestię zwrotu części majątku w przypadku rozwiązania spółki komandytowo-akcyjnej odnieść należy się do przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 roku kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 150 § 1 k.s.h., jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej, do rozwiązania i likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące likwidacji spółki akcyjnej. Z kolei zgodnie z art. 474 § 1 k.s.h. podział między akcjonariuszy majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem roku od dnia ostatniego ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

W myśl art. 474 § 2 k.s.h. majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między akcjonariuszy w stosunku do dokonanych przez każdego z nich wpłat na kapitał zakładowy. Zgodnie z art. 474 § 3 k.s.h. jeżeli akcje uprzywilejowane korzystają z prawa pierwszeństwa przy podziale majątku, należy przede wszystkim spłacić akcje uprzywilejowane w granicach sum wpłaconych na każdą z nich, a następnie spłacić w ten sam sposób akcje zwykłe; nadwyżka majątku zostanie podzielona na ogólnych zasadach między wszystkie akcje.

W toku likwidacji Spółki nie ma obowiązku spieniężenia jej majątku, z wyjątkiem rozliczeń z komplementariuszami, do których stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej. Zdaniem Wnioskodawcy wobec treści art. 1 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro spółka komandytowo-akcyjna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, to również zwrot majątku dokonany w toku likwidacji powinien pozostawać poza zakresem zainteresowania przepisów ustawy, a w konsekwencji potencjalne przysporzenie majątkowe z tego tytułu nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych u Wnioskodawcy. Tym bardziej, że odwrotna sytuacja, a więc wniesienie aportu do spółki osobowej, także nie jest opodatkowana - co zaznaczono już wyżej.

Za takim stanowiskiem przemawia także fakt, iż przepis art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowania do dochodu osiąganego w związku z likwidacją Spółki. Przychód z tytułu udziału w Spółce, o którym mowa w tym przepisie, jest przychodem osiąganym w związku z działalnością Spółki, a nie w związku z jej likwidacją. Dowodem na to jest istnienie w obrębie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, którego w odniesieniu do spółek kapitałowych nie da się pogodzić z treścią art. 5 tej ustawy. Są to dwie rozłączne i autonomiczne wobec siebie regulacje. A skoro tak jest, to nie można interpretować art. 5 inaczej niż poprzez przeniesienie dochodu uzyskiwanego w spółce osobowej lub ze wspólnego majątku lub przedsięwzięcia w toku działalności na wspólników, współwłaścicieli lub współposiadaczy majątku. Także wykładnia ust. 2 w związku z ust. 1 art. 5 tej ustawy wskazuje wprost na działalność wiążącą się z ponoszeniem kosztów uzyskania przychodów w ramach spółki, wspólnego przedsięwzięcia lub wspólnego użytkowania czy posiadania (ale zawsze aktywności w ramach jednostki organizacyjnej czy też na wspólnym majątku).

Potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska jest także treść pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia 19 lipca 2007r. (znak PD2/4151 -72/07) oraz powołanego w nim wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22 marca 2007r. (sygn. akt I SA/Ke 72/07) dotyczących opodatkowania nadwyżki majątku otrzymanego przez wspólnika ustępującego ze spółki, przewyższającej wniesiony przez niego wkład. Jakkolwiek odnoszą się one do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku ustąpienia ze spółki cywilnej to jednak, zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na występujące analogie (podobnie jak w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami są poszczególni wspólnicy, powstała nadwyżka majątku spółki powyżej wniesionych wkładów pochodzi z przyrostu majątku spółki, który był wytwarzany sukcesywnie przez lata działalności spółki i podlegał opodatkowaniu u wspólników) poglądy w nich wyrażone pozostają w pełni aktualne w niniejszym przypadku. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, iż w chwili wystąpienia ze spółki wspólnikowi zostaje wypłacona kwota stanowiąca część wartości majątku spółki powstałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, w stosunku w który występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego występujący ze spółki wspólnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego bowiem wypłacana kwota odpowiada przyrostowi wartości majątku spółki powstałego już z uprzednio raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce. Opodatkowanie tych kwot - zdaniem Sądu - prowadziłoby do ponownego opodatkowania tych samych kwot, zatem w sytuacji otrzymania przez ustępującego ze spółki wspólnika nadwyżki majątku przewyższającej wniesiony przez niego wkład nie powstaje u niego przychód.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, akcjonariusz otrzymujący w związku z likwidacją spółki komandytowo-akcyjnej zwrot części majątku tej spółki, uzyskuje przysporzenie nie podlegające opodatkowaniu.

Stanowisko alternatywne Spółki:

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Z kolei ust. 2 w/w przepisu stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Gdyby więc przyjąć, iż zwrócony akcjonariuszowi jego udział w majątku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych u Wnioskodawcy na zasadach wskazanych w w/w przepisie to w świetle powyższej regulacji, przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, ustalać się powinno na podstawie posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa jednak w sposób wyraźny o jaki udział chodzi. Przyjąć można jednak, że udział wspólnika w spółce osobowej odnosi się w pewnym sensie do "dochodu" uzyskanego przez wspólnika z działalności prowadzonej w formie spółki osobowej, przy czym w ocenie Wnioskodawcy wskazana powyżej zasada proporcjonalnego rozliczania ma odpowiednie zastosowanie również w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, ewentualnych zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy uprawnione jest stanowisko, iż w części należnej wspólnikowi w toku likwidacji Spółki zawiera się zarówno:

• wkład wniesiony przez tego wspólnika w chwili przystąpienia do Spółki (mający w dniu przystąpienia konkretną, wycenioną przez biegłego w postępowaniu rejestrowym, wartość określoną w statucie Spółki),
• nadwyżka wartości rynkowej majątku nad jego wartością księgową (ustaloną poprzez sporządzenie osobnego bilansu),
• pozostawione przez wspólnika w Spółce zyski, wcześniej na bieżąco przez niego opodatkowane, które zostały reinwestowane (np. środki trwałe).
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy nie powinno budzić wątpliwości, iż ewentualnie opodatkowaniu może podlegać jedynie przyrost majątku wypracowany wskutek prowadzenia przez wspólników w ramach spółki komandytowo-akcyjnej działalności gospodarczej.

Wartość udziału odpowiadająca wartości na dzień przystąpienia do Spółki stanowić przy tym powinna w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszt uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Skoro bowiem dla określenia przychodu sięgamy do wartości zwróconego majątku z masy likwidacyjnej na rzecz wspólników, to musimy uwzględnić historię tak powstałego majątku, a zwłaszcza fakt, że aport wniesiono właśnie w celu uzyskania przychodu, w tym także w związku z likwidacją Spółki, a nie tylko w związku z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Wpływ wniesionego przez wspólnika w związku z przystąpieniem do Spółki wkładu niepieniężnego na możliwy do uzyskania przychód tej Spółki jest bowiem niewątpliwy a związek przyczynowy tak określonego kosztu z przychodem jest jednoznaczny i wyraźny. Ponadto nie jest to przychód traktowany zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, bowiem spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną.

Ponieważ samo objęcie akcji w zamian za wkład niepieniężny nie jest przychodem w związku z faktem, iż spółka osobowa nie mieści się w zakresie dyspozycji art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy, także w momencie objęcia akcji czy rejestracji Spółki lub podwyższenia jej kapitału zakładowego nie ustala się odpowiadających takiemu przychodowi kosztów uzyskania przychodów. Niedopuszczalna jest przy tym odmowa uznania kosztu uzyskania przychodu z powołaniem się na art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem przepis ten dotyczy jedynie spółek kapitałowych, będąc związanym z pozostałymi regulacjami zawartymi w ustawie dotyczącymi zasad ustalania przychodu i kosztu jego uzyskania w spółkach kapitałowych lub spółdzielniach, będąc skorelowanym z opodatkowaniem jedynie wartości likwidacyjnej netto w spółce kapitałowej (por. art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy), lecz nie dotyczący spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej).

Podkreślić także należy, iż w momencie uzyskania zwrotu części majątku w likwidacji wspólnik, otrzymując zwrot swojego wkładu oraz przypadającą na niego część wypracowanego przez spółkę majątku, realizuje m.in. te zyski z udziału w Spółce, które nie mogły być opodatkowane wcześniej na bieżąco. Przy założeniu bowiem, że niewypłacone wspólnikom, lecz na bieżąco opodatkowane zyski zostały reinwestowane na przykład w środki trwałe, to w momencie wystąpienia dochodu do opodatkowania powinna być różnica miedzy wartością rynkową danego środka trwałego a jego niezamortyzowaną wartością początkową (oczywiście w odpowiedniej części przypadającej na danego wspólnika). Jeżeli opodatkowany ma być przyrost majątku - i to jednokrotnie, a nie podwójnie - to z przychodu wyłączyć należy zyski pozostawione przez wspólników w spółce w gotówce. Były one bowiem już wcześniej sukcesywnie opodatkowywane. Takie stanowisko zaprezentował również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 października 2004 roku w sprawie o sygn. akt FSK 594/04. Zyski te nie mogą co prawda powiększyć wkładów, gdyż te zostały określone w statucie Spółki - uznać je jednak należy za majątek "pracujący" w Spółce.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, akcjonariusz otrzymujący w związku z likwidacją spółki komandytowo-akcyjnej zwrot części majątku tej Spółki, powinien co najwyżej opodatkować dochód, którego ustalenie możliwe jest dopiero w momencie otrzymania tej wartości w pieniądzu bądź w naturze. Będzie to zarazem jedynie nadwyżka wartości rynkowej majątku nad jego wartością istniejącą w momencie wniesienia wkładów niepieniężnych (określoną w statucie Spółki) i ewentualny zysk z reinwestycji. Tym samym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w przedstawionym stanie faktycznym podlegać będzie tylko i wyłącznie rzeczywisty przyrost majątku ponad wartość wkładu wniesionego do Spółki przez wspólnika (według ceny rynkowej na dzień objęcia akcji i przystąpienia do Spółki), bez względu na sposób interpretacji.

Na tle przedstawionych zdarzeń przyszłych stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka komandytowo-akcyjna jest zaliczana do spółek osobowych. Zgodnie z art. 8 § 1 tego Kodeksu spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej. Spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części "ustawa o pdop"). Zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędacej osobą prawną.

Ponieważ wkład niepieniężny w postaci posiadanych aktywów wniesiony zostanie do spółki osobowej, nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o pdop, w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci posiadanych przez Spółkę aktywów do spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego zarówno po stronie Spółki, jak również po stronie pozostałych wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy o pdop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy o pdop, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Odnosząc się do przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż wniesienie do spółki komandytowo - akcyjnej wkładu niepieniężnego nie powoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o pdop. W przypadku likwidacji spółki komandytowo - akcyjnej, zwrot części majątku nie będzie stanowił przychodu dla Wnioskodawcy do wysokości odpowiadającej wartości wkładu określonego w statucie spółki, natomiast nadwyżkę Wnioskodawca powinien zaliczyć do przychodów podatkowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić że stanowisko podstawowe jestnieprawidłowe, natomiast stanowisko alternatywne jestprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.