Istota interpretacji:

Czy odsetki płacone na rzecz pool leadera będą podlegały opodatkowaniu podatkiem "u źródła" i według jakiej stawki?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2008 r. (data wpływu 28 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty nierezydentowi odsetek w związku z zawartą umową cash poolingu -jest nieprawidłowe.

W dniu 28 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty nierezydentowi odsetek w związku z zawartą umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bank otworzy rachunek bankowy, tzw. rachunek grupowy, pełniący rolę rachunku podstawowego, konsolidującego na bieżąco wszystkie salda podmiotów uczestniczących zarejestrowane na rachunkach transakcyjnych wchodzących w skład wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową. Rachunek grupowy zostanie otwarty dla podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej, do której należy Spółka. Pool leader będzie miał siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lecz poza terytorium Polski. Funkcją Pool leadera będzie zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej. Inne podmioty w ramach grupy kapitałowej (w tym Spółka) będą uczestnikami cash poolingu.

Pool leader posiada wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki. Wnioskodawca nie jest udziałowcem pool leadera.

W ramach rachunku grupowego zostaną otwarte przez Bank subkonta (rachunki transakcyjne) dla wszystkich uczestników, niebędące rachunkami bankowymi, służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash poolingu środków pieniężnych należących do konkretnego uczestnika, w tym Spółki. Korzystanie z rachunku grupowego jest możliwe tylko poprzez rachunki transakcyjne. Uznanie rachunku transakcyjnego oznacza jednocześnie powiększenie salda na rachunku grupowym, a obciążenie rachunku transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda rachunku grupowego. Rachunki transakcyjne będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz pool leadera, ale zostaną przypisane konkretnym uczestnikom, w tym Spółce. Jeden rachunek transakcyjny zostanie przypisany pool leaderowi.

Dla celów obsługi sytemu cash poolingu Spółka otworzy rachunek bankowy prowadzony przez Bank poza granicami Polski (rachunek pośredniczący). Rachunek ten - prowadzony w imieniu i na rzecz Spółki - będzie związany z rachunkiem transakcyjnym w ten sposób, że saldo znajdujące się na rachunku pośredniczącym (zarówno dodatnie, jak i ujemne) będzie przenoszone w całości lub w części na rachunek transakcyjny (salda ujemne będą pokrywane w drodze transferu z rachunku transakcyjnego). Oznacza to przepływ środków pieniężnych z rachunku pośredniczącego na rachunek transakcyjny, lub odwrotnie, dla celów konsolidacji na rachunku grupowym. Rachunki transakcyjne zostaną poddane mechanizmowi konsolidowania na rachunku grupowym, w ramach którego wszystkie salda (dodatnie bądź ujemne) na rachunkach transakcyjnych będą automatycznie na bieżąco konsolidowane na rachunku grupowym. Od tak skonsolidowanego na rachunku grupowym salda Bank będzie obliczał oprocentowanie na rzecz pool leadera (dodatnie albo ujemne w zależności od stanu tego skumulowanego salda). Następnie będzie dokonywana alokacja odsetek na poszczególnych uczestników, proporcjonalnie do wielkości sald na rachunkach transakcyjnych przypisanych poszczególnym uczestnikom. Uczestnik będzie uprawniony do uzyskania od pool leadera, bądź zobowiązany do zapłaty na rzecz pool leadera, proporcjonalnej części odsetek w zależności od salda na rachunku transakcyjnym danego uczestnika.

Warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie pool leadera) dotyczące konsolidacji funduszy z rachunków transakcyjnych na rachunku grupowym będą odpowiadały warunkom rynkowym i będą określane na podstawie porozumienia (umowy) zawartego pomiędzy uczestnikami cash poolingu a pool leaderem. Bank zrealizuje transfery i konsolidację sald zgodnie z powyższą metodologią na podstawie zawartej z pool leaderem umowy, do której przystępują uczestnicy w wyniku stosownego oświadczenia. Działalność Banku ograniczać się będzie do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową, oraz wykonywaniu czynności technicznych (otwarcie rachunku grupowego, rachunków transakcyjnych, dokonywanie transferów i konsolidacji, itp.).

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie.

Czy odsetki płacone na rzecz pool leadera będą podlegały opodatkowaniu podatkiem "u źródła" i według jakiej stawki...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku płatności odsetkowych na rzecz podatnika podlegającego ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, podatek "u źródła" wynosi 20% z zastrzeżeniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W opinii Spółki, odsetki płacone przez Spółkę na rzecz pool leadera z siedzibą w Norwegii będą podlegały regulacjom Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w Oslo dnia 24 maja 1977 r. biorąc pod uwagę rolę pool leadera w przedstawionym systemie cash poolingu, będzie on uznany za właściciela odsetek (beneficial owner) w rozumieniu tejże Umowy.

Zgodnie z art. 11 umowy, odsetki płacone przez Spółkę na rzecz pool leadera w związku z uczestnictwem Spółki w systemie cash poolingu, mogą podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Norwegii. Dokładne brzmienie art. 11 Umowy jest następujące: "Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej: ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (podatnicy, niemający na terytorium RP siedziby lub zarządu), przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - art. 21 ust. 2 ustawy.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Oslo dnia 24 maja 1977 r. (Dz. U. z 1979 r. Nr 27, poz. 157, ze zm.) - dalej: Umowy, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie.

Postanowień ustępu 1 nie stosuje się, jeżeli odbiorca odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą odsetki, lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód za pomocą położonej tam stałej placówki i jeżeli wierzytelności, na których zaspokojenie są płacone odsetki, faktycznie należą do tego zakładu lub stałej placówki (…) - art. 11 ust. 3 Umowy.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy ("beneficial owner"), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż odsetki otrzymane przez pool leadera zostaną proporcjonalnie rozdysponowane między uczestnikami systemu, w zależności od salda na rachunku transakcyjnym danego uczestnika. Za pośrednictwem rachunku grupowego przekazywane są środki finansowe do poszczególnych spółek uczestniczących w umowie cash poolingu. Sam fakt fizycznego przepływu środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników umowy cash poolingu i rachunkiem pool leadera nie powoduje, iż pool leader staje się rzeczywistym odbiorcą należności. Z opisanej we wniosku sytuacji wynika, że pool leader jest jedynie dysponentem odsetek, natomiast ich odbiorcą (podmiotem uprawnionym) pozostaje uczestnik umowy cash poolingu przekazujący nadwyżkę środków.

Tym samym, odsetki płacone przez Spółkę na rzecz pool leadera, będącego rezydentem norweskim, będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Norwegii (oczywiście przy spełnieniu warunku określonego przepisem art. 26 ust. 1 ustawy), jeśli pool leader będzie rzeczywistym odbiorcą odsetek.

Informuje się również, iż interpretacja skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia byłaby inna, jeżeli w wyniku istniejących szczególnych powiązań ustalone zostałyby warunki różniące się od warunków rynkowych (art. 11 ust. 4 Umowy), bądź pool leader posiadałby w Polsce zakład w rozumieniu art. 5 Umowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.