Istota interpretacji:

Czy czynsz inicjalny i czynsz zerowy powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo z chwilą ich poniesienia, czy też opłaty te trzeba rozliczać przez cały okres trwania umowy leasingu?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w latach 2007 – 2008 podpisała umowy leasingu operacyjnego. Zapisy umowy przewidywały zapłatę czynszu inicjalnego (w chwili zawarcia umowy) oraz czynszu zerowego (w momencie podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego). Opłaty te, podatnik ujął w ciężar kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dniu ich poniesienia.

W piśmie z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony we wniosku stan faktyczny o następujące informacje:

1. przedmiotowe umowy leasingu podpisane przez Wnioskodawcę spełniają warunki wskazane w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tzw. leasing operacyjny),
2. Spółka nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 17b ust. 2 tej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynsz inicjalny i czynsz zerowy powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo z chwilą ich poniesienia, czy też opłaty te trzeba rozliczać przez cały okres trwania umowy leasingu...

Zdaniem Wnioskodawcy, wstępne czynsze leasingowe (czynsz inicjalny, czynsz zerowy) należy rozliczyć analogicznie jak poszczególne raty miesięczne za korzystanie z przedmiotu leasingu, które stają się kosztem podatkowym w momencie poniesienia.

Uiszczenie opłat wstępnych warunkuje samo rozpoczęcie realizacji umowy leasingu. Tym samym, opłaty te stanowią jednorazowy koszt w chwili ich poniesienia / zaksięgowania faktur VAT, co znajduje potwierdzenie w brzmieniu art. 15 ust. 4d i 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Opłata jest kosztem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem jej przedmiotu. Nie ma natomiast żadnego związku z przewidywanym okresem trwania umowy.

Podobne stanowisko zajmuje orzecznictwo, np. wyrok WSA z dnia 03 października 2008 r. III SA/Wa 1080/2008, gdzie Sąd stwierdził: "Opłata wstępna związana z zawartą umową leasingu operacyjnego może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT są potrącane w momencie ich poniesienia jako koszty pośrednie. Nie można natomiast uznać opłaty wstępnej za tożsamą z pierwszą ratą leasingową".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W ocenie Spółki, przedmiotowe umowy leasingu spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie zatem do powołanego art. 17b ust. 1, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Cytowany przepis art. 17b ust. 1 ww. ustawy nie precyzuje jednak, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego i czynszu zerowego, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 powyższej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż zapłata czynszu inicjalnego warunkuje zawarcie umowy leasingu operacyjnego, natomiast zapłata czynszu zerowego warunkuje wydanie przedmiotu leasingu, gdyż jest płacona w momencie podpisania protokołu zdawczo – odbiorczego.

Należy podkreślić, że bez względu na nazewnictwo (opłata wstępna, czynsz inicjalny, czynsz zerowy) – jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia, realizacji), to – z uwagi na tę właśnie rolę – należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy i dlatego winien być zaliczany do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu.

Reasumując, przedmiotowe opłaty leasingowe należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu – zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę orzeczenia sądu administracyjnego stwierdzić należy, że rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.