W odpowiedzi na wezwanie X z dnia 10 kwietnia 2008 r. (data wpływu 14 kwietnia 2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 27 marca 2008 r. Nr IP-PB3-423-65/08-2/ER doręczonej w dniu 31 marca 2008 r., złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzono że istnieją podstawy do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie objętym niniejszym wezwaniem.

W dniu 27 marca 2008 r., została wydana indywidualna interpretacja, w której stwierdza się, że stanowisko Agencji w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych w bieżącym roku jako nieściągalne, zarachowanych uprzednio do przychodów należnych - jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej przychodów w ujęciu kasowym - jest nieprawidłowe.

Jak stwierdzono w uzasadnieniu, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Tutejszy organ nie zgodził się z poglądem Agencji, że opłaty za używanie lokali mieszkalnych, hoteli i internatów stanowią przychody należne. Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne, jakie wpływają na rachunek X z tytułu opłat za używanie lokali mieszkalnych, hoteli i internatów stanowią jej przychód w dacie ich otrzymania (przychód w ujęciu kasowym). Przychody te nie stanowią przychodów należnych określonych w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit a ustawy, dlatego odpisane, jako nieściągalne wierzytelności z tego tytułu nie stanowią kosztów podatkowych.

Na powyższą interpretację, strona dnia 10 kwietnia 2008 r. złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając iż wydana interpretacja jest nieprawidłowa w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wierzytelności odpisanych w bieżącym roku jako nieściągalne, w części dotyczącej przychodów z tytułu opłat za używanie lokali mieszkalnych, hoteli i internatów.

X wyjaśnia, iż prowadzi samodzielną gospodarkę finansową, a jej przychodami są m.in.:

1. przychody z tytułu opłat za używanie lokali mieszkalnych, hoteli i internatów oraz za najem i dzierżawę lokali użytkowych i nieruchomości gruntowych;
2. przychody z tytułu zbywania składników majątkowych;
3. przychody z innej działalności gospodarczej;
4. inne przychody.
   
   

X w zakresie ustalania momentu powstawania przychodów uzyskiwanych z poszczególnych rodzajów działalności stosuje zasadę zawartą w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zalicza do przychodów związanych z działalnością gospodarczą osiągniętych w roku podatkowym także należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

X twierdzi, iż zgodnie z klasyfikacją PKWiU wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) obowiązującą dla celów podatkowych, usługi, za które pobierane są opłaty za używanie lokalu oraz opłaty pośrednie dotyczące świadczeń polegających na oddaniu do używania (korzystania) lokali mieszkalnych, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 70.20.11-00.00 "Usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia na własny rachunek nieruchomości o charakterze mieszkalnym, budynków mieszkalnych, mieszkań oraz miejsc lokalizacji ruchomych domów mieszkalnych", a usługi tymczasowego zakwaterowania w internatach i kwaterach internatowych oraz kwaterach zastępczych osób uprawnionych do zakwaterowania na podstawie ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej mieszczą się w grupowaniu PKWiU 55.23.15-00.00 "Usługi krótkotrwałego zakwaterowania pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane".

W związku z powyższym X wzywa tutejszy organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części, w jakiej jej stanowisko uznane zostałoza nieprawidłowe.

Odnosząc się do zarzutów przedstawionych w wezwaniu, stanowisko strony, należy uznaćza prawidłowe.

X gospodaruje nieruchomościami na podstawie ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 398 ze zm.).

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy Agencja gospodaruje mieniem w szczególności poprzez sprzedaż nieruchomości, oddawanie ich w trwały zarząd, dzierżawę, najem, użyczenie albo ich zamianę oraz ustanawianie i nabywanie ustanowionych w nich ograniczeń praw, z wyjątkiem lokali mieszkalnych. Natomiast przychodami Agencji zgodnie z art. 19 ust. 3 pkt 1, są przychody z tytułu opłat za używanie lokali mieszkalnych, hoteli i internatów oraz za najem i dzierżawę lokali użytkowych i nieruchomości gruntowych.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:
   a)oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
   b)umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
   c)ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
   
3. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
   
   

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy podatkowej wynika, że wierzytelności odpisane jako nieściągalne zarachowane uprzednio do przychodów należnych, odpisane jako nieściągalne zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony przepisami art. 16 ust. 2 ww ustawy, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Do takiego rodzaju przychodów należy zaliczyć uzyskiwane przez Agencję opłaty za używanie lokali mieszkalnych, hoteli i internatów.

Wierzytelności odpisane w 2007 r., z tego rodzaju przychodów stanowią koszty uzyskania przychodów z zastrzeżeniem art. 16 ust. 2.

Do uznania odpisów za koszty uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki: wierzytelności muszą być odpisane w księgach rachunkowych jako nieściągalne, a nieściągalność ich musi być udokumentowana w sposób ściśle określony w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

W związku z powyższym wierzytelności odpisane jako nieściągalne, dotyczące przychodów należnych, które zostały zarachowane w okresie korzystania przez Agencję ze zwolnienia przedmiotowego, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w 2007 roku.

W związku z powyższym stwierdzono, że istnieją podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i uznania stanowiska Podatnika za prawidłowe w zakresie objętym niniejszym wezwaniem.

Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 27.03.2008 r. Nr IP-PB3-423-65/08-2/ER z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.