Pytanie:

Jak należy ustalić wartość początkową wniesionego do spółki przedsiębiorstwa?

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Przedsiębiorstwo zostało sprzedane Spółce "X" Następnie nabyte przedsiębiorstwo zostało wniesione do spółki, która wystąpiła z zapytaniem.

W związku z powyższym Spółka stawia pytanie czy przyjęte przez nią założenia do określenia wartości początkowej firmy są poprawne ?

Zdaniem Spółki, w świetle art.16g ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartością firmy w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej jest dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością rynkową składników majątkowych wniesionych do spółki. Biorąc pod uwagę brzmienie przepisów art.16g ust.2 i art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wszystkie zobowiązania i rezerwy na zobowiązania, które spełniają wymóg funkcjonalnego związku z prowadzoną działalnością stanowią element składników majątkowych. Będąc jednocześnie pasywem, wpływają ujemnie na wartość składników majątkowych , w konsekwencji powinny być uwzględnione w wartości firmy.

Odnosząc się do stanowiska Spółki Naczelnik wskazuje, że w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. ) przedmiot przedsiębiorstwa traktowany jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej , obejmuje w szczególności:

• nazwę przedsiębiorstwa,
• własność nieruchomości lub ruchomości,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz inne prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
• koncesje, zezwolenia oraz inne prawa.

Suma wartości poszczególnych składników majątku stanowi cenę nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Spółka "X" nabyte przedsiębiorstwo wniosła do spółki prawa handlowego.

Zgodnie z art.16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wartość początkową firmy - w przypadku nabycia przedsiębiorstwa w drodze wniesienia do spółki - stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z dnia wniesienia do spółki.

Pojęciem "składników majątkowych" ustawodawca posługuje się zarówno przy ustalaniu wartości firmy , jak i łącznej wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W art. 4a pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. zawarta została definicja składników majątkowych, zgodnie z którą "składniki majątkowe" to " aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy , o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art.16g ust.3 ".

Stosownie do zapisów zawartych w art.16g ust.10 ustawy w razie nabycia w drodze wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych stanowi:

• suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalona zgodnie z ust.2,
• różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Natomiast zgodnie z art.16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych , z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się :

w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Na podstawie art.16g ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992r podatnicy ustalając wartość początkową, zgodnie z ust.1 pkt 3 i 4 oraz ust. 2, 10, 11, zobowiązani są do stosowania zasad przewidzianych w art.14 ustawy.

Przepis ten stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przy czym wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Wskazane zasady ustalania wartości rynkowych nabytego przedsiębiorstwa, a także poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dotyczą podatnika oraz organu podatkowego, który ma możliwość weryfikacji przyjętych przez niego wartości.

Końcowo należy mieć na uwadze, przepisy art.15 ust.6 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. które stanowią, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z art.16a -16m, z uwzględnieniem art.16.

Z przepisu art.16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.wynika,że amortyzacji podlegają , z zastrzeżeniem art.16 c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania :

1. budowle , budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia, środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu , dzierżawy lub umowy określonej w art.17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednak gdy w zamian za wniesiony do spółki wkład niepieniężny ( aport) w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część udziałowiec obejmie udziały w kapitale zakładowym spółki o niższej wartości nominalnej niż wartość wniesionego aportu, to spółka nie będzie miała prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pełnej kwoty odpisów amortyzacyjnych dokonanych od ustalonej na podstawie art.16g ust. 1 pkt 4 ustawy wartości początkowej poszczególnych wniesionych do spółki środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, gdyż stosownie do treści art 16 ust. 1 pkt 63 lit d : " nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego".

Natomiast zgodnie z art.16b ust.2 pkt 2 ustawy, amortyzacji podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

• kupna
• przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych , zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
• wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Powstanie wartości firmy w inny sposób, niż wymieniony powyżej, zgodnie z art.16c pkt 4 ustawy nie daje podstaw do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, mając na uwadze powyższe unormowania prawne oraz treść informacji zawartych we wniosku, należy stwierdzić, iż stanowisko pytającego w sprawie obliczonej wartości początkowej firmy jest nieprawidłowe, gdyż w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa nie występuje cena nabycia. Ponadto w swoim stanowisku Spółka nie uwzględnia wszystkich przepisów obowiązujących w tym zakresie.

Odnosząc się do zawartej w piśmie prośby Spółki o wykładnię czy przedstawione przez nią wyliczenie dodatniej wartości firmy w wysokości 1.009.932,03 zł. jest poprawne Naczelnik Urzędu stwierdza, że w oparciu o przepisy art. 14a i b ustawy Ordynacja podatkowa jest uprawniony wyłącznie do udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie zaś do weryfikowania obliczeń dokonanych przez podatnika.