Pytanie:

Czy wykazane po stronie aktywów należności i środki pieniężne związane z ZFŚS powinny być uwzględniane przy wycenie składników majątkowych przedsiębiorstwa wniesionego w zamian za udziały do Spółki ?

W celu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wartość nominalną wydanych udziałów:? pomniejszono o wartość środków trwałych w budowie, zapasów, należności (z wyłączeniem należności ZFŚS), środków pieniężnych (z wyłączeniem środków ZFŚS), długoterminowych rozliczeń międzyokresowych,
? powiększono o zobowiązania z tytułu dostaw i usług (bez pozostałych).
Tak skalkulowaną wartość odniesiono do wartości bilansowej wniesionych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co dało wskaźnik korygujący wartość księgową poszczególnych składników majątku.

Uzasadniając pominięcie składników związanych z ZFŚS w przyjętej metodzie wyceny Spółka wskazała na definicję zawartą w art. 3 ust, 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), zgodnie z którą przez aktywa rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Zdaniem Spółki środki pieniężne i należności związane z ZFŚS nie są zdolne spowodować w przyszłości wpływu do Spółki korzyści ekonomicznych, nie ma więc powodu by uwzględniać je przy ustalaniu wartości początkowej składników przedsiębiorstwa wnoszonego do Spółki aportem.Przedstawiając stan faktyczny Strona wniosła o potwierdzenie, że w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przy ustalaniu wartości początkowej składników majątkowych prawidłowo wyłączyła należności i środki pieniężne ZFŚS.

Odpowiadając na wniosek Strony Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego stwierdził co następuje.Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:a) kupna,
b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a w/w ustawy, dokonuje korzystający,
c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.
Z powyższego wynika, uwzględniając art. 16c pkt 4 ustawy podatkowej, że nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w postaci wkładu niepieniężnego nie będzie prowadzić do powstania wartości firmy podlegającej amortyzacji dla celów podatkowych (oprócz przypadku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki zgodnie z przepisami o komercjalizacji i prywatyzacji, co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie). Tym niemniej wartość firmy należy ustalić, ponieważ istnienie lub nie dodatniej wartości firmy ma wpływ na ustalenie wartości początkowej przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.Stosownie do art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.Sposób ustalenia wartości początkowej składników majątku trwałego jest dwojaki, w zależności od tego, czy wystąpi dodatnia czy ujemna wartość firmy. Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że nie wystąpiła dodatnia wartość firmy. Zatem, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi różnica pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.Termin składniki majątkowe, który stanowi punkt wyjścia dla ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w sposób określony w art. 16g ust. 10 pkt 2, został zdefiniowany w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy. W kontekście art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości, aktywa łączy się z możliwością generowania zysku. Ponieważ ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 ze zm.) zastrzega, że środki funduszu przeznaczone są wyłącznie na finansowanie działalności socjalnej, bez możliwości wykorzystania ich na cele działalności gospodarczej przedsiębiorcy, zdaniem organu I instancji należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż wartość należności i środków pieniężnych związanych z ZFŚS będzie obojętna dla podatkowej wyceny wartości początkowej środków trwałych przedsiębiorstwa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie podzielając stanowisko organu I instancji, iż Spółka przy ustalaniu wartości początkowej składników majątkowych prawidłowo wyłączyła należności i środki pieniężne ZFŚS, stwierdza jednocześnie, że przedstawionej przez Podatnika metody wyceny wartości początkowej składników majątkowych nie można uznać za prawidłową.

Spółka, ustalając zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako różnicę pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, pomniejszyła wartość nominalną wydanych udziałów także o wartość długoterminowych rozliczeń międzyokresowych z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Rozliczenia międzyokresowe z tytułu odroczonego podatku dochodowego w rozumieniu ustawy o rachunkowości, co do zasady nie mogą być przedmiotem obrotu, nie mogą też stanowić wkładu niepieniężnego. Nie należy ich więc uwzględniać przy ustalaniu łącznej wartości początkowej przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.W związku z powyższym, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Spółki, w celu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wartość nominalną wydanych udziałów należało:
? pomniejszyć o wartość środków trwałych w budowie, zapasów, należności (z wyłączeniem należności ZFŚS), środków pieniężnych (z wyłączeniem środków ZFŚS),
? powiększyć o zobowiązania z tytułu dostaw i usług (bez pozostałych).

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności faktyczne i prawne, Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie zmienia z urzędu postanowienie, o którym mowa na wstępie oraz orzeka jak w sentencji decyzji.

Zwraca się uwagę na treść art. 14b § 5 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, który stanowi, że zmiana albo uchylenie postanowienia wywiera skutek począwszy od rozliczenia podatku za miesiąc następujący po miesiącu, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, płatnikowi, lub inkasentowi, a gdy zmiana lub uchylenie postanowienia dotyczy podatków rozliczanych za rok podatkowy - począwszy od rozliczenia podatku za rok następujący po roku, w którym decyzja została doręczona podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi.

Na powyższą decyzję przysługuje prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, w terminie 14 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji.