Pytanie:

Spółka zwróciła się z zapytaniem dotyczącym wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku wniesienia całości lub części udziału w spółce z siedzibą na Ukrainie (zwanej dalej X) aportem do polskiej spółki w zamian za objęcie akcji lub udziałów. Jak wynika ze stanu faktycznego spółka jest udziałowcem w X posiadającym 99% kapitału zakładowego X. Spółka obejmując udział pokryła go w części wkładem gotówkowym, a w części wkładem niepieniężnym (maszyny i urządzenia).

Zgodnie z prawem ukraińskim udziałowiec może posiadać tylko jeden udział. Wartość tego udziału może być podwyższana lub obniżana w ramach procedury podwyższania bądź obniżania kapitału zakładowego. Przedmiotem obrotu może być cały udział lub część udziału liczona w procentach. Wydatki pieniężne (wkład gotówkowy) na objęcie udziału nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Z kosztów uzyskania przychodów zostały wyłączone również wydatki na nabycie składników majątkowych wniesionych aportem na pokrycie podwyższenia wartości udziału posiadanego przez Spółkę w X. Nie wystąpił też przychód z tytułu zwiększenia wartości udziału.

Zdaniem zainteresowanej Spółki, przy wniesieniu udziału lub jego części aportem do innej spółki i objęciu w zamian udziałów lub akcji, koszty uzyskania przychodów powinny być obliczone zgodnie z art. 15 ust. 1 j pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej updop), który odnosi się do art. 16 ust. 1 pkt 8 updop. Wtedy przychodem będzie wartość nominalna udziałów lub akcji objętych w zamian za aport. W przypadku wniesienia aportem udziału w X, kosztem uzyskania przychodów będzie suma wydatków pieniężnych poniesionych na nabycie udziału w X, w tym wniesionych wkładów pieniężnych oraz wydatków na nabycie składników majątkowych stanowiących przedmiot wkładu rzeczowego, pomniejszona lub powiększona o zrealizowane różnice kursowe.

W wyżej przedstawionej transakcji poniższe przepisy powinny zostać wzięte pod uwagę przez Spółkę:
W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej updop, art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. b) określa, że w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce (...) w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości wartości określonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce (...), które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem w takiej transakcji będzie nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej (...) w zamian za wkład niepieniężny winnej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.
Artykuł 14 updop reguluje tryb postępowania przy ustalaniu przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, w ust., 1 stanowiąc, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Artykuł 14 ust. 2 updop: wartość rynkowa o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (...) w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (...).
Należy mieć również na uwadze brzmienie art. 15 ust. 1 updop, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ustawodawca wiąże powstanie kosztów uzyskania przychodów z osiągnięciem przychodów lub z realnym założeniem celu uzyskania przychodów. Podatnik winien potrafić udowodnić zasadność (racjonalność) swojego działania, w szczególności dokonując rachunku ekonomicznego nabycia i wniesienia aportem udziału.

Mając na uwadze powyższe, Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego postanowił jak w sentencji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik, płatnik lub inkasent zastosowali się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia niniejszego postanowienia, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Natomiast, na podstawie art. 14b § 2 O.p., interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy.

Na niniejsze postanowienie służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego, w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia, stosownie do art. 14a § 4 i art. 236 § 2 pkt 1 O.p. Zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia, stosownie do art. 222 w związku z art. 239 O.p. podatkowej. Zażalenie podlega opłacie skarbowej uiszczanej w postaci znaków opłaty skarbowej, która wynosi 5 zł od podania i 50 gr za każdy załącznik.