Istota interpretacji:

Czy podatek od wartości dodanej wykazany na fakturach od kontrahentów z UE stanowi koszt podatkowy w momencie poniesienia (za wyjątkiem podatku dotyczącego zakupu środków trwałych) oraz czy otrzymany ewentualny zwrot ww. podatku podlega zaliczeniu do przychodów podatkowych w momencie wpływu na rachunek bankowy?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych.W wyniku nabycia towarów i usług na cele związane z prowadzoną działalnością od kontrahentów z UE. Spółka otrzymuje faktury zakupu wraz z wyodrębnioną kwotą podatku od wartości dodanej. Spółka wykazywany na fakturze podatek wrzuca bezpośrednio w koszty podatkowe w momencie zakupu (za wyjątkiem podatku dotyczącego środków trwałych, który zwiększa wartość początkową środka trwałego) gdyż zgodnie z przepisami ustawy o VAT nie ma prawa do jego odliczenia. Po zakończeniu roku Spółka składa wniosek VAT REF na podstawie którego otrzymuje zwrot podatku od wartości dodanej zapłaconego w innym państwie UE jeżeli przepisy danego kraju pozwalają na ww. zwrot z tytułu dokonanych transakcji. Zdarza się, że Spółka nie ma prawa ubiegania się o zwrot gdyż kwota podatku od wartości dodanej nie przekracza minimalnego limitu kwotowego określonego przez dany kraj lub podatek od wartości dodanej dotyczy usług do których podatnik nie ma prawa ubiegania się o zwrot (np. od usług gastronomicznych). W przypadku zwrotu ww. podatek zaliczany jest przez Spółkę do przychodów podlegających opodatkowaniu w momencie wpływu na rachunek bankowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek od wartości dodanej wykazany na fakturach od kontrahentów z UE stanowi koszt podatkowy w momencie poniesienia (za wyjątkiem podatku dotyczącego zakupu środków trwałych) oraz czy otrzymany ewentualny zwrot ww. podatku podlega zaliczeniu do przychodów podatkowych w momencie wpływu na rachunek bankowy...

Zdaniem Spółki art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Art. 16 ust. 1 pkt 46 stanowi, iż kosztem podatkowym nie może być podatek od towarów i usług. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 4a nie wprowadza dodatkowych pojęć dla podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej, dlatego należy odnieść się do przepisów ustawy o VAT. Ustawa ta w art. 2 ust.11 definiuje pojęcie podatku od wartości dodanej zaznaczając iż nie jest nim podatek od towarów i usług. W związku z powyższym należy uznać, iż są to dwie, różne kategorie występujące w ustawie o VAT.

Na podstawie analizy wyżej przytoczonych przepisów Spółka uznaje że ma prawo do uznania za koszty podatkowe nieodliczonego podatku od wartości dodanej wykazanego na fakturach jeśli zakupy mają związek z prowadzoną działalnością (za wyjątkiem dotyczących środków trwałych) gdyż przepisy art. 15 i 16 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyłączają tego typu wydatków z kosztów. Otrzymane zwroty na podstawie wniosków VAT REF stanowią dla Spółki przychód podatkowy w momencie wpływu na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towaru i usług nakładanego tą ustawą.

W polskim systemie prawnym podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych państwach Unii Europejskiej. Wynika to z faktu, iż podatek od towarów i usług należy do grupy podatków zharmonizowanych w Unii Europejskiej, to zaś oznacza, że podatek VAT danego kraju Wspólnoty należy traktować na równi z polskim podatkiem VAT w związku z tym, należy traktować oba podatki tożsamo.

Ustawa o podatku od towaru i usług stanowi implementację przepisów VI Dyrektywy dotyczącej "wspólnego systemu podatku od wartości dodanej". Pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje, więc zarówno "podatek od towarów i usług", obowiązujący na terenie Polski, jak i "podatek od wartości dodanej", o którym mowa w powołanym wcześniej art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towaru i usług, tj. podatek nakładany na terenie innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towaru i usług podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

1. podatek naliczony:
   • jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
   • w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
2. podatek należny:
   • w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
   • w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
   • od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości,
3. kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług,
   
   

Podatek naliczony stanowi zatem koszt uzyskania przychodu, jeżeli podatnik:

1. korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, lub
2. nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług. Ponadto, podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie przysługuje mu obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, pod warunkiem jednak że naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
   
   

Reasumując, podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca nabywa towary i usługi na cele związane z prowadzoną działalnością od kontrahentów z UE. Spółka otrzymuje faktury zakupu wraz z wyodrębnioną kwotą podatku od wartości dodanej. Spółka wykazywany na fakturze podatek wrzuca bezpośrednio w koszty podatkowe w momencie zakupu (za wyjątkiem podatku dotyczącego środków trwałych, który zwiększa wartość początkową środka trwałego) gdyż zgodnie z przepisami ustawy o VAT nie ma prawa do jego odliczenia. Po zakończeniu roku Spółka składa wniosek VAT REF na podstawie którego otrzymuje zwrot podatku od wartości dodanej zapłaconego w innym państwie UE jeżeli przepisy danego kraju pozwalają na ww. zwrot z tytułu dokonanych transakcji.

Zdarza się, że Spółka nie ma prawa ubiegania się o zwrot gdyż kwota podatku od wartości dodanej nie przekracza minimalnego limitu kwotowego określonego przez dany kraj lub podatek od wartości dodanej dotyczy usług, do których podatnik nie ma prawa ubiegania się o zwrot (np. od usług gastronomicznych). W przypadku zwrotu ww. podatek zaliczany jest przez Spółkę do przychodów podlegających opodatkowaniu w momencie wpływu na rachunek bankowy.

W związku z tym, iż podatek od wartości dodanej i podatek od towarów i usług należy traktować tożsamo, a Spółka ma prawo do ubiegania się o zwrot podatku zapłaconego na terytorium Wspólnoty, kwoty zagranicznego podatku od wartości dodanej, doliczane do wydatków z tytułu zakupów w ramach Unii Europejskiej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, faktury za ww. wydatki pochodzące od kontrahentów z terytorium Wspólnoty winny być księgowane w kwocie netto.

Skład orzekający NSA stwierdził, iż: "Podstawowym przywilejem podatnika jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Generalnie więc przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego, który w konsekwencji nie jest zaliczany do kosztów uzyskania przychodów. Są również odstępstwa od zasady przysługującego uprawnienia i wówczas podatek naliczony jest kosztem uzyskania przychodów. Nie można jednak uznać, że kosztem uzyskania przychodu jest również podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy podatnik, posiadając uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego, z prawa tego nie skorzystał. Przepisy nie dopuszczają dowolności i swobody w zakresie wyboru konsekwencji podatkowych zachowania. Nie można bowiem zasadnie twierdzić, że podatnik uprawniony jest do wyboru, czy obniży kwotę podatku należnego, czy też nie korzystając z uprawnienia (...), zaliczy ten podatek do kosztów uzyskania przychodów"– wyrok NSA z dnia 18 października 2002 r., I SA/Łd 190/2001.

Jak wynika z powyższych rozważań podstawowym warunkiem zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów jest brak możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Należy jednakże odróżnić obiektywny brak możliwości odliczenia tego podatku od nieskorzystania z prawa do odliczenia. Przy czym podatnik nie ma swobodnego prawa wyboru między:

• odliczeniem podatku naliczonego VAT od podatku VAT należnego a
• zaliczeniem podatku VAT naliczonego do kosztów gdy przysługuje mu prawo do jego odliczenia.
  
  

Jeśli podatnikowi przysługuje prawo odliczenia podatku VAT, to powinien z tego prawa skorzystać i nie może naliczonego podatku VAT zaliczać do kosztów uzyskania przychodów. Co więcej, nie może zaliczyć tego podatku do kosztów nawet, gdy uchybił terminowi do odliczenia lub zrezygnował z przysługującego mu prawa do odliczenia. W takiej sytuacji przysługuje mu natomiast prawo dokonania korekty w podatku VAT.

Kosztem może być bowiem VAT naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a). Nieskorzystanie z prawa obniżenia podatku VAT nie jest natomiast równoznaczne z nieprzysługiwaniem prawa do obniżenia podatku.

Należy podkreślić, iż spółka, która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce oraz nie ma na terenie innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ma możliwość odzyskania podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług na terytorium państw Wspólnoty na zasadach określonych w VIII Dyrektywie Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych - warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju.

Brak jest możliwości zaliczenia podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodu, gdyż podatek od wartości dodanej jako podatek co do zasady neutralny dla przedsiębiorców, nie jest dla Wnioskodawcy wydatkiem poniesionym w sposób definitywny i może zostać mu zwrócony po zakończeniu procedury przewidzianej w VIII Dyrektywie.

Zatem za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zaliczania wykazywanego na fakturze podatku VAT bezpośrednio w koszty podatkowe w momencie zakupu, a następnie w przypadku zwrotu zaliczania go do przychodów.

W przypadku jedynie gdy podatnikowi, nie przysługuje (nie ma prawa wynikającego z przypisów) obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od wartości dodanej, kwota podatku może stanowić koszty uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.