W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X z o.o. (zwana dalej Spółką), należąca do Grupy Kapitałowej Y, dnia 31 stycznia 2008 roku jest zobowiązana dokonać trwałego zamknięcia ksiąg 2007 roku w rozumieniu art. 12 ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 5 Ustawy o rachunkowości ze względu na konieczność raportowania skonsolidowanych sprawozdań finansowych wszystkich spółek należących do Grupy Kapitałowej Y na giełdę xx.

Na dzień 31 stycznia 2008 roku Spółka nie będzie dysponowała wszystkimi fakturami zakupu dotyczącymi między innymi zużycia energii elektrycznej, gazu, wody itp. za grudzień 2007 roku. Ponadto na ten dzień Spółka nie jest w stanie dokonać ostatecznego rozliczenia kosztów eksploatacyjnych za rok 2007 zgodnie z postanowieniami umów z najemcami opisanymi poniżej.

Spółka jest właścicielem biurowca K przy ul. J w W i wynajmuje przestrzeń biurową najemcom. Zgodnie z art. 10 modelowej umowy zawartej z częścią najemców: Spółka w ciągu roku obrotowego wystawia na najemców faktury zaliczkowe na poczet opłat eksploatacyjnych. Wysokość tych zaliczek jest ustalana na podstawie założonej ryczałtowo kwoty za metr kwadratowy przemnożonej odpowiednio przez liczbę metrów lokalu danego najemcy, natomiast przez opłaty eksploatacyjne zgodnie z załącznikiem 9 do modelowej umowy rozumie się następujące koszty ponoszone przez Najemcę na zasadach określonych w Umowie Najmu:

1. Konserwacja, utrzymanie, naprawa, odnowa, przebudowa, wymiana, utrzymanie w czystości (w tym zapewnianie wszelkich środków czystości i sprzętu czyszczącego), odprowadzanie nieczystości, oświetlanie (w zależności od przypadku), oraz przemalowywanie tak często, jak może to być konieczne wszelkich Powierzchni Wspólnych, miejsc parkingowych, wind, ścian nośnych, działowych i fundamentów, dachu, powierzchni zewnętrznych oraz wszelkich rurociągów i innych mediów w Budynku i/lub Obiekcie, dotyczących ich lub wykorzystywanych wspólnie przez korzystających z Budynku i/lub Obiektu z jakimikolwiek pobliskimi pomieszczeniami (w tym drogami dojazdowymi i przylegającymi drogami i chodnikami nie utrzymywanymi ze środków publicznych), oraz
2. Wszelkie kwoty płatne przez Wynajmującego w związku z zużyciem wody dostarczanej do Pomieszczeń, Budynku i/lub Obiektu, oraz
3. zatrudnienie personelu ochrony i recepcji Budynku i/lub Obiektu, z kosztami zarządzania w wysokości <> % Czynszu, oraz
4. zapewnienie ogrzewania dla Budynku, Powierzchni Wspólnych i/lub Obiektu, oraz
5. przeprowadzanie inspekcji, ubezpieczenie, konserwacja, naprawa, odnawianie, wymiana, eksploatacja wszelkich bojlerów, systemu gazowego, elektrycznego i grzewczego, sprzętu do uzdatniania i zmiękczania wody, oraz wszelkiego innego sprzętu ("Sprzęt") wykorzystywanego na potrzeby świadczenia Usług w Budynku i/lub Obiekcie, oraz
6. wymiana oraz odnawianie Sprzętu w zależności od potrzeb lub zgodnie z zalecaną częstotliwością w celu zapewnienia skutecznej eksploatacji Budynku, Powierzchni Wspólnych i Obiektu, zapewnianie funduszy na amortyzację i odnawianie Sprzętu oraz innych systemów, oraz
7. okresowe prace malarskie oraz odnawianie Budynku, Powierzchni Wspólnych i/lub Obiektu, oraz
8. instalowanie, zapewnianie, utrzymanie, odnawianie i wymiana systemu i sprzętu ochrony przeciwpożarowej, systemu alarmowego, dróg pożarowych, systemów ochrony i kontroli ruchu w Budynku, Powierzchniach Wspólnych i/lub Obiekcie, oraz
9. zapewnienie dostaw prądu do Powierzchni Wspólnych i/lub Obiektu (z wyłączeniem Pomieszczeń), w tym ogrzewania i klimatyzacji, oraz
10. koszty polisy ubezpieczeniowej, za której wykupienie i utrzymanie w mocy odpowiedzialny jest Wynajmujący, oraz
11. podatki od nieruchomości (lub inny podatek, który zastąpi w przyszłości podatek od nieruchomości), oraz wszelkie inne podatki lub opłaty naliczone przez władze rządowe lub samorządowe w związku z Pomieszczeniami, Budynkiem i Obiektem lub z korzystaniem z nich, oraz
12. konserwacja sieci telefonicznej w Budynku.
    
    

Część faktur kosztowych, a zwłaszcza faktury za energię oraz za gaz dotyczące rozliczenia za grudzień Spółka otrzymuje w lutym kolejnego roku ze względu na taki sposób rozliczania przez dostawcę.

Według zapisów umownych w art. 10.4 umowy modelowej Wynajmujący, tj. Spółka w ciągu 4 miesięcy od zakończenia roku obrotowego obliczy rzeczywistą wysokość opłat eksploatacyjnych przypadających na metr kwadratowy i następnie według odpowiedniej proporcji metrów w lokalu Najemcy nastąpi wyrównanie korygujące in plus lub in minus sumę zafakturowanych w ciągu roku zaliczek. W przypadku nadpłaty przez Najemcę następuje korekta in minus, która zgodnie z umową jest dokonywana poprzez odpowiednie skorygowanie faktury zaliczkowej na poczet bieżących kosztów eksploatacyjnych. W przypadku, gdy suma zaliczek jest niższa od kwoty wynikającej z ostatecznego rozliczenia, Spółka wystawia dodatkowe faktury na najemców w miesiącu rozliczeniowym kwietniu 2008 roku tytułem rozliczenia 2007 roku.

Ostateczna kalkulacja rzeczywistych kosztów eksploatacyjnych za dany rok następuje w kwietniu następnego roku, ponieważ dopiero wtedy Spółka ma podstawę do dokonania ostatecznego rozliczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w roku 2008 koszty eksploatacyjne (np. za energię elektryczną gaz, wodę itp.) dotyczące roku 2007 zafakturowane przez dostawców po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego i po zamknięciu ksiąg za rok 2007?
2. Czy Spółka ma prawo zaliczyć do przychodów opodatkowanych w roku 2008 korekty przychodów in plus w wyniku rozliczenia rzeczywistych opłat eksploatacyjnych za rok 2007?
3. Czy Spółka ma prawo zmniejszyć przychody opodatkowane w roku 2008 o korekty przychodów in minus w wyniku rozliczenia rzeczywistych opłat eksploatacyjnych za rok 2007?
4. Czy Spółka ma prawo powtarzać opisane podejście dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów opodatkowanych w kolejnych latach obrotowych?
   
   

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 15 ustęp 4c, Spółka ma prawo zaliczyć koszty dotyczące 2007 roku, ale zafakturowane po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za 2007 rok, tj. 31 stycznia 2008 roku, jako koszty podatkowe w 2008 roku oraz powtarzać to podejście w kolejnych latach obrotowych. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 12 ust. 3c Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ma prawo zaliczyć przychody dotyczące 2007 roku, ale zafakturowane po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za 2007 rok, tj. 31 stycznia 2008 roku, jako przychody opodatkowane w 2008 roku oraz powtarzać to podejście w kolejnych latach obrotowych. Zgodnie z art. 15 ustęp 4c Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie lub składane zeznanie. W związku z tym, że Spółka sporządza sprawozdanie finansowe dnia 31 stycznia 2008 roku, oraz z uwagi na fakt, że Spółka nie ma możliwości ujęcia żadnych operacji w księgach roku 2007 po tej dacie, Spółka stoi na stanowisku, że wszystkie faktury kosztowe wystawione po tym dniu i jednocześnie dotyczące 2007 roku, mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów w 2008 roku.

Zgodnie z art. 12 ustęp 3c Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. Zgodnie z modelową umową z najemcami: Spółka wystawia faktury stanowiące wyrównanie kosztów eksploatacyjnych w miesiącu rozliczeniowym kwietniu roku następnego:

1. W przypadku, gdy suma zaliczek wystawionych w ciągu roku jest wyższa od ostatecznego rozliczenia Spółka pomniejsza fakturę zaliczkową na poczet opłat eksploatacyjnych w bieżącym miesiącu, tj. w kwietniu 2008 roku, czyli stanowi ona pomniejszenie podstawy opodatkowania w 2008 roku,
2. W przypadku, gdy suma zaliczek wystawionych w ciągu roku jest niższa od ostatecznego rozliczenia Spółka wystawia fakturę z datą rozliczeniową bieżącego miesiąca 2008 roku tj. w kwietniu 2008 tytułem wyrównania za 2007 rok, Zatem zgodnie z art. 12 ustęp 3c Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka może zaliczyć skutki powyższego rozliczenia w roku 2008, ponieważ miesiącem rozliczeniowym jest kwiecień 2008 roku.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Organ podatkowy zauważa, że dla ustalenia przychodu ze wskazanych umów istotnym jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

W analizowanym przypadku mają zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które regulują moment powstania przychodu dla umów najmu.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Dokonując analizy przytoczonego przepisu art. 12 ust. 3c ustawy podatkowej, organ podatkowy pragnie wskazać, iż ustawodawca, w przypadku usługi najmu, rozliczanej w okresach rozliczeniowych, wskazał następujące możliwe daty powstania przychodu:

• ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub
• ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego na wystawionej fakturze.
  
  

Zatem biorąc pod uwagę okoliczność, iż sam Wnioskodawca wskazuje, że Spółka wystawia na kontrahenta faktury raz w miesiącu, wskazując, np. miesięczny okres rozliczeniowy, uznać należy, iż faktury te zawierają wszystkie elementy, obligujące do rozpoznania przychodu w okresach rozliczeniowych, wskazanych na tych fakturach.

W takim przypadku, na Spółce ciąży obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu przychodów osiąganych z najmu, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy podatkowej, w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, wynikającego z faktur. Należy zaznaczyć, że w przedstawionym stanie faktycznym okresem rozliczeniowym jest miesiąc a nie rok.

Odnośnie możliwości uwzględnienia w miesiącu kwietniu 2008 r. korekty przychodów in plus/in minus wynikających z rozliczenia rzeczywistych opłat eksploatacyjnych za rok 2007 organ podatkowy potwierdza słuszność stanowiska Spółki w tym zakresie. Zdaniem organu podatkowego Spółka ma prawo rozliczyć przychody dotyczące roku 2007 w kwietniu 2008:

• pomniejszając fakturę zaliczkową w miesiącu kwietniu 2008 r., w przypadku gdy suma zaliczek wystawionych w ciągu 2007 r. była wyższa od ostatecznego rozliczenia, lub
• wystawiając fakturę z datą rozliczeniową w miesiącu kwietniu 2008 r.- tytułem wyrównania za 2007 r. w sytuacji, gdy suma zaliczek za rok 2007 jest niższa od ostatecznego rozliczenia.
  
  

Natomiast w kwestii potrącania kosztów bezpośrednich zastosowanie będą miały regulacje prawne uregulowane w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4 ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

• są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
  
  

Art. 15 ust. 4c stanowi natomiast, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W odniesieniu do wszystkich wymienionych powyżej sytuacji ustawodawca określa moment uwzględnienia tych kosztów przy ustalaniu dochodu. A zatem obowiązuje generalna zasada, że potrącamy od przychodu koszty bezpośrednie w roku, którego dotyczą. Jeżeli nie możemy zarachować kosztów w roku, którego dotyczą, rozliczamy je w roku poniesienia.

Art. 15 ust 4b pkt 1 ustawy stanowi, że koszt bezpośredni możemy zarachować do momentu sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania zeznania rocznego. Biorąc pod uwagę powyższe, organ podatkowy potwierdza stanowiska strony, iż wszystkie faktury kosztowe wystawione po dniu 31 stycznia (po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego) i jednocześnie dotyczące 2007 roku, mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów w 2008 roku.

Zdaniem organu podatkowego Spółka ma też prawo powtarzać opisane podejście dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów opodatkowanych w kolejnych latach obrotowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.