Pytanie:

Czy w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do kapitału zakładowego Spółki w formie wierzytelności przysługującej wspólnikowi z tytułu pożyczki, nie dojdzie do realizacji różnic kursowych, stanowiących koszt/przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Przedmiotowym wnioskiem Podatnik zwrócił się z prośbą o udzielenie odpowiedzi, czy w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do kapitału zakładowego Spółki w formie wierzytelności przysługującej wspólnikowi z tytułu pożyczki, nie dojdzie do realizacji różnic kursowych, stanowiących koszt/przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Podatnika, wniesienie przez pożyczkodawcę wierzytelności z tytułu pożyczki, jako wkładu niepieniężnego na kapitał zakładowy Spółki, nie spowoduje konieczności rozliczania różnic kursowych. Spółka uważa, iż w wyniku wniesienia aportu nie dochodzi do uregulowania zobowiązania z tytułu pożyczki (w żadnej formie). Brak jest bowiem jakiejkolwiek aktywności Spółki w wygaśnięciu tego zobowiązania. Decyzja o wniesieniu wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem jest wierzytelność, jest podejmowana wyłącznie przez zgromadzenie wspólników Spółki (bez jej udziału). W wyniku wniesienia aportu dochodzi jedynie do wygaśnięcia zobowiązania Spółki z tytułu pożyczki. W związku z tym, przepis art. 15 ust. 7 w/w ustawy nie ma zastosowania w tej sytuacji i Spółka nie powinna rozliczać ani ujemnych, ani dodatnich różnic kursowych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przytacza informacje o zakresie stosowania prawa podatkowego wydane przez inne organy podatkowe, które w opinii Spółki, mimo zmiany stanu prawnego od 01.01.2007r., nie straciły swojej aktualności.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu argumentacja przedstawiona przez Stronę nie jest prawidłowa. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w zamian za udziały w podwyższonym kapitale Spółki, pożyczkodawca wniesie, jako wkład niepieniężny, wierzytelności przysługujące mu z tytułu udzielonej pożyczki. W efekcie tej czynności zobowiązanie ciążące na Spółce wygaśnie do wysokości wartości nominalnej udziałów objętych przez pożyczkodawcę.

Zgodnie z art. 15 a ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Za dzień zapłaty, według art. 15 ust. 7 w/w ustawy, uważa się dzień uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie podaje definicji "uregulowania zobowiązania", w związku z czym należy odnieść się do językowej wykładni tego znaczenia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2002r. "uregulować" oznacza "zapłacić, uiścić rachunek, należność, dług". Oznacza to, iż uregulowanie zobowiązania powoduje zapłatę, wygaśnięcie tego zobowiązania. Jak wynika z w/w art. 15 a ust. 7 w/w ustawy, uregulowanie zobowiązania może nastąpić w jakiejkolwiek formie. Pod pojęciem "jakikolwiek" należy rozumieć "dowolny, wszelki, jaki bądź, wszystko jedno jaki, którykolwiek". Z tych też względów niezależnie od sposobu zwolnienia dłużnika z długu, dochodzi do uregulowania zobowiązania w rozumieniu cyt. art. 15 a ust. 7 ustawy. Zdaniem więc Naczelnika tut. Urzędu, w przedmiotowym stanie faktycznym, uregulowanie zobowiązania nastąpi w momencie wniesienia przez pożyczkodawcę wierzytelności do Spółki w zamian za udziały w jej podwyższonym kapitale zakładowym. Wynikiem tej czynności będzie wygaśnięcie zobowiązania.

Reasumując, w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w formie wierzytelności przysługującej wspólnikowi z tytułu pożyczki na poczet kapitału zakładowego Spółki, dojdzie do realizacji różnic kursowych, które będą wymagały uznania za koszt/przychód w podatku dochodowym od osób prawnych. Różnice kursowe związane z uregulowaniem zobowiązania z tytułu pożyczki winny być ustalone zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 lub art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, powstaną dodatnie różnice kursowe, stanowiące przychody podatnika (art. 15a ust. 2 pkt 5). Jeżeli natomiast wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, powstaną ujemne różnice kursowe, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów (art. 15a ust. 3 pkt 5).

Natomiast przywołane przez Spółkę informacje organów podatkowych o zakresie stosowania prawa podatkowego obowiązywały w stanie prawnym do 31.12.2006r. Zgodnie z art. 15 ust. 1 w/w ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r., różnice kursowe mające wpływ na przychody / koszty uzyskania przychodów powstawały jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych. W przypadku kompensaty nie występowały różnice kursowe. Stan ten uległ zmianie od dnia 01.01.2007r.

Mając powyższe ma uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.