Pytanie:

Wątpliwości Podatnika budzi, czy koszty notarialne i opłaty sądowe związane z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostały poniesione czy też podlegają rozliczeniu w czasie (w okresie trwania umowy leasingu).

Pierwsza rata leasingowa w wysokości 267.897,97 zł netto została zafakturowana przez finansującego i zapłacona przez Spółkę w roku 2004. Ponadto w trakcie trwania umowy leasingu Spółka zobowiązana jest do zapłaty 60 rat miesięcznych o wartości netto 23.883,10 zł każda.

Poniesione w 2004 roku wydatki dotyczące: pierwszej raty leasingowej w wysokości netto 267.897,97 zł oraz kosztów notarialnych i opłat sądowych związanych z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki w wysokości netto 7.269,00 zł zostały przez Spółkę zaewidencjonowane na koncie rozliczeń międzyokresowych czynnych z zamiarem rozliczania ich w okresie trwania umowy leasingu, tj. przez kolejnych 60 miesięcy.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy koszty notarialne i opłaty sądowe związane z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostały poniesione czy też podlegają rozliczeniu w czasie (w okresie trwania umowy leasingu).

Zdaniem Podatnika poniesione przez Spółkę koszty notarialne i opłaty sądowe związane z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki - bez względu na sposób ewidencji bilansowej - powinny zostać zaliczone (w pełnej wysokości) do kosztów w roku ich poniesienia, tj. w roku 2004.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

W myśl art.17a ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) umową leasingu jest umowa nazwana w kodeksie cywilnym, a także każda inna umowa, na mocy której jedna ze stron, zwana "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak stanowi art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Na podstawie art. 17b ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6,
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym

- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Jak wynika z powołanych przepisów jeśli podatnik zawarł umowę leasingu spełniającą warunki określone w art. 17b ust.1, a finansujący nie korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992r., wówczas odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów dokonuje finansujący a korzystający ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów obciążające go opłaty wynikające z umowy leasingu.

Jednocześnie powołany przepis art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty oraz inne koszty ponoszone w związku z zawartą umową. Zatem rozstrzygając kwestię zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów notarialnych i opłat sądowych związanych z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15.02.1992r.

Zgodnie z powołanym przepisem koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

W świetle powołanego art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15.02.1992r. koszty uzyskania przychodów należy pogrupować na koszty, które w sposób bezpośredni, przypisać można do określonego przychodu uzyskanego przez podatnika; koszty te podlegają uwzględnieniu w tym roku podatkowym, w którym wzmiankowany przychód został lub zostanie przez podatnika uzyskany, oraz na koszty pośrednie, których nie można bezpośrednio i funkcjonalnie przypisać do określonego przychodu uzyskiwanego przez tego podatnika. W takim przypadku koszty powinny być zaliczone do roku, w którym zostały poniesione.

Zdaniem tut. Organu podatkowego, w przypadku zawarcia przez Podatnika umowy leasingu operacyjnego, kosztów notarialnych i opłat sądowych związanych z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki nie można bezpośrednio i funkcjonalnie przypisać do określonego przychodu podatnika. Zatem tego rodzaju wydatki będą kosztem uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia.

Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego prawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż poniesione przez Spółkę koszty notarialne i opłaty sądowe związane z ustanowieniem zabezpieczenia na rzecz finansującego w formie hipoteki - bez względu na sposób ich rozliczenia w ewidencji bilansowej - powinny zostać zaliczone (w pełnej wysokości) do kosztów w roku ich poniesienia, tj. w roku 2004.