Istota interpretacji:

1. Czy nabyte prawo użytkowania udziału na nieruchomości zabudowanej jest wartością niematerialną i prawną w rozumieniu przepisów podatkowych? 2. Czy przyjęte zasady amortyzacji podatkowej są stosowane prawidłowo?

• kwalifikacji nabytego prawa użytkowania udziału na nieruchomości zabudowanej do wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów podatkowych,
  
• zastosowania amortyzacji podatkowej

-jest nieprawidłowe.

• kwalifikacji nabytego prawa użytkowania udziału na nieruchomości zabudowanej do wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów podatkowych,
  
• zastosowania amortyzacji podatkowej.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z dnia 2 sierpnia 1996 r. zawiązana została Spółka Akcyjna - dalej określona jako Spółka. Założycielem i jedynym akcjonariuszem została Gmina. Kapitał akcyjny Spółki w wysokości 1.525.000 zł pokryty został gotówką w kwocie 290.000 zł oraz aportem o wartości 1.235.000 zł w postaci prawa użytkowania w rozumieniu przepisów art. 252 - 265 kodeksu cywilnego. Prawo użytkowania zostało ustanowione przez Gminę na rzecz Spółki na okres 20 lat na udziale wynoszącym 735/1000 części nieruchomości składającej się z działki i zabudowanym domem mieszkalnym. Aport w postaci prawa użytkowania został wprowadzony do ewidencji wartości nieruchomości i prawnych we wrześniu 1996 r. Wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej wynosiła 1.235.000 zł. Spółka dla celów amortyzacji podatkowej przyjęła liniową metodę amortyzacji wg rocznej stawki 5% (amortyzacja na 20 lat), co daje rocznie odpis amortyzacyjny w wysokości 61.749,60 zł. Spółka dostosowała tym samym okres amortyzacji do okresu na jaki prawo użytkowania zostało ustanowione. Spółka rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnej i prawnej od października 1996 r. Odpisy amortyzacyjne zaliczane były w całości do kosztów uzyskania przychodów. Aktem notarialnym z dnia 9 lipca 1998 r. dokonano zmiany aktu założycielskiego Spółki w ten sposób, że zmianie uległy:

1. wysokość udziału w nieruchomości na której ustanowiono prawo użytkowania - 646/1000 części (poprzednio 735/1000)
   
2. okres na jaki ustanowiono prawo użytkowania -35 lat (poprzednio 20 lat)
   
3. wartość aportu (prawa użytkowania) ustalono na kwotę 1.250.000 zł (poprzednio 1.235.000 zł). Wartość aportu została ustalona na podstawie opinii rzeczoznawcy majątkowego. Łączna wartość akcji objętych przez Gminę w zamian za aport (prawo użytkowania) wynosiła 1.250.000 zł.
   
   

W konsekwencji powyższego w 1999 r. Spółka dla celów amortyzacji podatkowej prawa użytkowania:

• przyjęła wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w wysokości 1.250.000 zł,
  
• zmieniła roczna stawkę amortyzacji na 35 lat.
  
  

Spółka dostosowała okres amortyzacji do okresu na jaki zostało ustanowione prawo użytkowania i zmieniła wartość prawa użytkowania do wysokości wniesionego aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy nabyte prawo użytkowania udziału na nieruchomości zabudowanej jest wartością niematerialną i prawną w rozumieniu przepisów podatkowych...
   
2. Czy przyjęte zasady amortyzacji podatkowej są stosowane prawidłowo...
   
   

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

W 1996 r. zasady amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych regulowało Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7, poz. 34). W świetle § 2 w/w rozporządzenia wartością niematerialną i prawną , jest każde prawo majątkowe:

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, oraz
  
• przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub do oddania do używania na podstawie stosownej umowy.
  
  

Przedstawiony w ww. przepisie katalog praw majątkowych jest katalogiem otwartym.

Prawo użytkowania jest ograniczonym prawem rzeczowym (art. 244 § 1 K.c.) i jest ono bez wątpienia prawem majątkowym. Stąd, jeżeli nabyte przez Spółkę prawo użytkowania jest wykorzystywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż 1 rok - w świetle przepisów Rozporządzenia z 1995 r. - należy przyjąć, iż nabyte przez Spółkę prawo użytkowania jest wartością niematerialną i prawną. W rezultacie kolejnych zmian rozporządzenia z 1997 r. oraz przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16b tej ustawy), definicja wartości niematerialnych i prawnych zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych. Regulacja ta nie uwzględnia już prawa użytkowania jako wartości niematerialnej i prawnej. Skąd też prawo użytkowania nabyte przez Spółkę jest wartością niematerialną i prawną wyłącznie na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 1998 r. Zmiana regulacji prawnej w tym zakresie nie ma jednak żadnego wpływu do przyjętej przez Spółkę kwalifikacji aportu jako wartości niematerialnej i prawnej na gruncie przepisów prawa obowiązujących w momencie nabycia prawa użytkowania. Spółka powinna nadal traktować prawo użytkowania jako wartość niematerialną i prawną.

Ad. 2

Spółka mogła zmienić okres amortyzacji i jej wartość (§ 8 ust. Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) ze wzglądu na to, że zmiana wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej z 1.235.000 zł na 1.250.000 zł związana jest ze sprzedażą przez Gminę lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład kamienicy do której Spółka uzyskała prawo użytkowania i zmianą okresu prawa użytkowania z 20 na 35 lat.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7 poz. 34 ze zm.), za wartości niematerialne i prawne uznaje się nabyte przez podatnika prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, a w szczególności prawo użytkowania wieczystego gruntu, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawa autorskie, prawa do: projektów, wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów zdobniczych, licencje oraz programy komputerowe - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzona przez niego działalnością lub do oddania do używania na podstawie stosownej umowy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka we wrześniu 1996 r. wprowadziła do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych aport w postaci prawa użytkowania gruntu i budynku mieszkalnego.

Od 01 stycznia 2000 r. ustawą z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, poz. 1101) dokonano zmiany regulacji prawnych w zakresie amortyzacji podatkowej w efekcie, których zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od 2000 r. regulują wyłącznie przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.).

Wskutek wejścia w życie ww. ustawy zmieniającej z dnia 20 listopada 1999 r. od 1 stycznia 2000 r. ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych w odniesieniu do opodatkowania osób prawnych utraciło moc.

W myśl art. 16b ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2000 r. amortyzacji podlegały, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
   
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
   
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
   
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
   
5. licencje,
   
6. prawa do: wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych, wzorów zdobniczych,
   
7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1. w spółce akcyjnej koszty organizacji poniesione przy założeniu lub późniejszym jej rozszerzeniu, przez które rozumie się koszty poniesione na:
   a) utworzenie spółki, które nie służą nabyciu rzeczy, a w szczególności na doradztwo oraz na opłaty notarialne, skarbowe i sądowe,
   b) wyposażenie spółki w kapitał akcyjny lub późniejsze jego podwyższenie; w szczególności do kosztów tych zalicza się opłaty notarialne, skarbowe, sądowe, giełdowe, opłaty ponoszone w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym papierami wartościowymi, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzania, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji, koszty oferowania papierów wartościowych,
   
2. wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
   a) kupna,
   b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a przyjęte składniki majątku, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 12 ust. 7, są zaliczane do składników majątku używającego,
   c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych,
   
3. koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
   a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
   b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
   c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,
   
4. składniki majątku wymienione w ust. 1, używane przez podatnika na podstawie umowy dzierżawy, umowy najmu, umowy licencyjnej (sublicencji) lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 12 ust. 7 są zaliczane do składników majątku podatnika

- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Powołane wyżej przepisy art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uległy jeszcze niewielkim nowelizacjom. Jednakże zmiany te nie objęły swym zasięgiem "prawa do użytkowania" jako składnika podlegającego amortyzacji.

Natomiast w myśl art. 16c. ww. ustawy amortyzacji nie podlegają:

1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   
2. budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,
   
3. dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
   
4. wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2,
   
5. składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawa o pdop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2000 r. posiada zamknięty katalog składników majątkowych, które podlegają amortyzacji podatkowej, wśród których nie wymieniono "prawa użytkowania", dlatego też ten składnik majątkowy, począwszy od dnia 1 stycznia 2000 r., nie podlega amortyzacji podatkowej.

Warto także podkreślić, że ww. ustawa z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierała w swojej treści przepisu przejściowego umożliwiającego kontynuowanie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych "oddanych do używania na podstawie stosownej umowy".

Skoro od 2000 r. brak jest podstaw do amortyzacji "prawa użytkowania" jako wartości niematerialnej i prawnej zatem stosowane przez Spółkę zasady amortyzacji przedmiotowych składników majątkowych sąnieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się zanieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.