W przedmiotowym wniosku został przestawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w dniu 22 września 1999r. uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka z racji uzyskiwania dochodów na terenie specjalnej strefy ekonomicznej korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunki korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji określone zostały w paragrafie 5 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia X specjalnej strefy ekonomicznej z dnia 7 września 2004 r. Pismami z dnia 8 maja 2007 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z wnioskami o udzielenie na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej (w brzemieniu obowiązującym przed wejściem w życie w dniu 1 lipca 2007r. nowelizacji Ordynacji podatkowej) informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie dotyczącym następujących pytań:

1. Czy za wydatki inwestycyjne kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną i objęte zwolnieniem z podatku dochodowego należy uznać wszystkie wydatki inwestycyjne, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, poniesione od dnia uzyskania zezwolenia? Czy określenie "poniesione" oznacza koszty inwestycji ustalone zgodnie z zasadą memoriałową?
2. Czy nakłady inwestycyjne poniesione do dnia 31.12.2006r., w rozumieniu metody memoriałowej, na środki trwałe w budowie przez przedsiębiorcę który uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej przed 01.01.2000r. oraz nie jest przedsiębiorcą małym, ani średnim w rozumieniu definicji mikoprzedsiębiorstw oraz małych i średnich przedsiębiorstw przyjętej przez Komisję WE - Załącznik nr 1 do Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 70/2001 w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE, można zaliczyć do kosztów inwestycji, mimo braku przyjęcia danego składnika majątku trwałego (inwestycja w toku dla danego środka trwałego)?
3. Czy "nie przeniesienie" w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi związane były wydatki inwestycyjne oznacza okres 5 lat liczony od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych na podstawie dokumentu OT (odbioru technicznego) oraz wartości niematerialnych i prawnych na podstawie innego dokumentu potwierdzającego dzień przejęcia do użytkowania?
   
   

Trzema odrębnymi postanowieniami z dnia 23 lipca 2007r., Nr ŁUS-lI-2-423/138/07/JB, Nr ŁUS-II-2-423/139/07/JB, Nr ŁU5-Il-2-423/140/07/JB, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi postanowił o pozostawieniu pism Spółki z dnia 8 maja 2007r. bez rozpatrzenia z uwagi na fakt wszczęcia postępowania kontrolnego wobec Spółki przez Urząd Kontroli Skarbowej w dniu 15 maja 2007r. Jako podstawę prawną postanowień Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wskazał na art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Od powyższych postanowień Spółka złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi trzema odrębnymi decyzjami z dnia 26 września 2007r. odmówił uchylenia zaskarżonych postanowień Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi. W rezultacie więc wnioski Spółki z dnia 8 maja 2007r. nie zostały rozpatrzone co do istoty, a Spółka nie uzyskała oczekiwanej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Dodatkowo postępowanie kontrolne, które uniemożliwiło Spółce uzyskanie odpowiedzi na wnioski z dnia 8 maja 2007r., zakończyło się wydaniem wyniku kontroli przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Łodzi w dniu 20.08.2007r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy za wydatki inwestycyjne kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną i objęte zwolnieniem z podatku dochodowego należy uznać wszystkie wydatki inwestycyjne, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, poniesione od dnia uzyskania zezwolenia? Czy określenie "poniesione" oznacza koszty inwestycji ustalone zgodnie z zasadą memoriałową?
2. Czy nakłady inwestycyjne poniesione do dnia 31.12.2006r., w rozumieniu metody memoriałowej, na środki trwałe w budowie przez przedsiębiorcę, który uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie X Specjalnej Strefie Ekonomicznej przed 01.01.2000r. oraz nie jest przedsiębiorcą małym, ani średnim w rozumieniu definicji mikoprzedsiębiorstw oraz małych i średnich przedsiębiorstw przyjętej przez Komisję WE — załącznik nr 1 do Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 70/2001 w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE, można zaliczyć do kosztów inwestycji, mimo braku przejęcia danego składnika majątku trwałego (inwestycja w toku dla danego środka trwałego)?
3. Czy "nie przeniesieniem" w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi związane były wydatki inwestycyjne oznacza okres 5 lat liczony od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych na podstawie dokumentu OT (odbioru technicznego) oraz wartości niematerialnych i prawnych na podstawie innego dokumentu potwierdzającego dzień przejęcia do użytkowania?
   
   

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego i drugiego zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia X specjalnej strefy ekonomicznej z dnia 7 września 2004r. zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem, że:

1. nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne- przez okresie 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym
2. będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat, od momentu gdy cała inwestycja zostanie zakończona.
   
   

Spółka stoi na stanowisku, iż okres 5 lat użytkowania danego środka trwałego powinien być naliczony począwszy od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych na podstawie dokumentu OT (odbioru technicznego), bądź dla wartości niematerialnych i prawnych liczony począwszy od dnia wprowadzenia na podstawie dokumentu potwierdzającego dzień przyjęcia do używania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U z 2007r. Nr 42, poz. 274) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia o którym mowa w art. 16 ust. 1 przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osób prawnych określone zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, iż wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust.1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej i korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych otrzymywanych na terenie strefy dochodów na podstawie zezwolenia wydanego w dniu 22.09.1999r. Przepisem wykonawczym do ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i aktualnie obowiązującym w zakresie X specjalnej strefy ekonomicznej jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 27 października 2006r. w sprawie X specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2006r. Nr 200, poz. 1473 ze zm.).

Pomocą publiczną udzielną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest zwolnienie z zapłaty podatku dochodowego osiąganego na terenie strefy, udzielanej w celu wspierania nowych inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy związanych z daną inwestycją. Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia przedsiębiorcy przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem, że:

1. nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne- przez okresie 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,
2. będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat, od momentu gdy cała inwestycja zostanie zakończona.
   
   

Analiza tego przepisu pozwala za stwierdzenie, że przeniesienie w jakiejkolwiek formie składnika majątku, z którym związane były wydatki inwestycyjne z uchybieniem powyższych warunków stanowi wystarczającą przesłankę do utraty prawa do zwolnienia podatkowego w tej części, w jakiej związane ono było z tym składnikiem majątku, którego własność została przeniesiona. Przepis ten wskazuje jednocześnie, iż w przypadku składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne, okres pięcioletni należy liczyć od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zauważyć, iż ustawodawca nie wprowadził wymogu prowadzenia szczególnej ewidencji czy odrębnej księgowości dla dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m. Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29.09.1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002r., Nr 76, poz. 694 ze zm.). Przepisy art. 20 i art. 21 tejże ustawy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle przepisów dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych i zawierające co najmniej:

1. określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,
2. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
3. opis operacji oraz jej wartość, jeżeli jest to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
4. datę sporządzenia operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą- także datę sporządzenia dowodu
5. podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
6. stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpisy osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
   
   

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych, choć niejednokrotnie dokumentem niewystarczającym. Należy bowiem podkreślić, że podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentną korzyść podatkową, ponieważ ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (prawidłowo zarachowany) ale wskazać także, że poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu.

Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, mogą stanowią koszty uzyskania przychodów, uregulowane zostały w art. 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W niektórych aspektach podatkowe zasady amortyzacji są odmienne od zasad bilansowych określonych w ustawie o rachunkowości, m. in. w zakresie momentu rozpoczęcia amortyzacji danego składnika majątkowego. Przepisy podatkowe bowiem nakazują rozpoczęcie amortyzacji w miesiącu następującym po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzono do ewidencji, natomiast przepisy prawa bilansowego zezwalają na rozpoczęcie dokonywania odpisów już w miesiącu, w którym środek trwały został przyjęty do używania, lecz nie później niż w miesiącu, w którym środek trwały po raz pierwszy wygenerował dla przedsiębiorstwa korzyści ekonomiczne związane z jego posiadaniem.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok,
   
   

• wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. W myśl art. 16d ust. 2 w/w ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienia środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4, a w przypadku ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencją, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji. Tak więc warunkiem koniecznym, umożliwiającym dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jest wprowadzenie tych składników majątkowych do ewidencji. Wpis do ewidencji następuje najpóźniej w miesiącu przekazania składników majątkowych do używania. Każde późniejsze ujęcie w ewidencji danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej uważa się za ich ujawnienie.
  
  

W związku z powyższym stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie X specjalnej strefy ekonomicznej należy stwierdzić, iż okres 5 letni nie zezwalający na przeniesienie w jakiejkolwiek formie składników majątku z, którymi były związane wydatki inwestycyjne na terenie strefy, oznacza okres liczony od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ujawniono ten środek, czy wartość niematerialną i prawną tj. dokonano faktycznej czynności jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na podstawie posiadanych dokumentów (np. dokumentu OT).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.