Istota interpretacji:

Czy wartość początkową oprogramowania komputerowego i znaków towarowych nabytych przez Spółkę w związku z wniesionym aportem przedsiębiorstwem, w rozumieniu art. 55<1> Kodeksu cywilnego oraz art. 4a pkt 3 ustawy CIT, należy ustalić w wysokości wartości określonej przez Spółkę, odpowiadającej ich wartości rynkowej? Czy odpisy amortyzacyjne od oprogramowania komputerowego oraz znaków towarowych, nabytych w związku z wniesionym aportem przedsiębiorstwem, w rozumieniu art. 55<1> Kodeksu cywilnego oraz art. 4a pkt 3 ustawy CIT, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów? Czy Spółka może rozpoznawać w/w koszty począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ewidencjii dokonać odpisu za rok 2008 jednorazowo na koniec roku podatkowego, natomiast od 2009 roku dokonywać odpisów w równych ratach co miesiąc, zgodnie z art. 1 6h ust. 4 ustawy CIT?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy CIT, który stanowi, że w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku w którym rozpoczęto działalność.

Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą w drugiej połowie 2006 roku. Pierwszy rok podatkowy jej działalności rozpoczął się w roku 2006, a zakończył się 31 grudnia 2007 roku.

W związku z powyższym, stosownie do treści art. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2008 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnychSpółka miała obowiązek stosować do okresu rozliczeniowego kończącego się 31 grudnia 2007 roku ustawę w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku.

Przedmiotem działania Spółki C G P Sp. z o.o.jest świadczenie usług niematerialnych dla podmiotów działających w branży farmaceutycznej w zakresie kompleksowych badań marketingowych, doradztwa konsultingowego, wspomagania działań promocyjnych, organizowania akcji informacyjnych, a także świadczenia usług informatycznych, przy wykorzystaniu nowoczesnych oprogramowań komputerowych oraz narzędzi internetowych.

W związku z przekształceniami własnościowo-kapitałowymi Spółki w dniu 31 grudnia 2007 roku do Spółki zostało wniesione - jako wkład niepieniężny- przedsiębiorstwo spółki D Sp. z o.o. (dalej: "D">, tzn. zespół składników niematerialnych i materialnychw rozumieniu art. 55<1> Kodeksu cywilnego oraz art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, służących do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenie usług niematerialnychdla rynku farmaceutycznego. Nabycie przedsiębiorstwa D otworzyło dla Spółki nowe perspektywy w zakresie rozwoju dotychczasowych, jak i nowych serwisów, produktów, narzędzi na polskim rynku farmaceutycznym, który pozostaje w fazie rozwoju i unowocześniania oraz ma zapewnić Spółce przewagę konkurencyjną.

Wniesienie powyższego wkładu niepieniężnego związane było z uchwałą zgromadzania wspólników Spółki z dnia 31 grudnia 2007 roku o podwyższeniu jej kapitału zakładowego o kwotę 25.714.500 zł poprzez utworzenie 51.429 nowych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. VV uchwale określono m.in., że 45.294 udziały zostaną pokryte wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa D, o łącznej wartości 22.647.026,22 zł z przeznaczeniem nadwyżki wartości wkładu ponad łączną wartość nominalną udziałów objętych w zamian za wkład, w wysokości 26,22 zł na kapitał zapasowy Spółki. Równocześnie, aktem notarialnym z dnia 31 grudnia 2007 roku D złożyła oświadczenie o przystąpieniu do Spółki i objęciu nowopowstałych udziałów oraz pokryciu ich wspomnianym wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa D Umowa przeniesienia własności przedsiębiorstwa została zawarta również 31 grudnia 2007 roku.

Struktura składników majątkowych wniesionych aportem związana jest bezpośrednio z charakterem podstawowego kierunku działania Spółki, jakim jest świadczenie usług niematerialnych. W związku z tym nabyte przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności wartości niematerialne i prawne, w tym:

1. komputerowe oprogramowanie systemowe
   
   

Wniesione oprogramowanie komputerowe stanowi podstawowy element funkcjonującego w Spółce systemu informatycznego, służącego realizacji przedmiotu jego działalności gospodarczej oraz osiąganiu przychodów. Wspomniane oprogramowanie komputerowe obejmuje elektroniczny system zarządzania bazami danych "Master - Pracownicy Medyczno-Farmaceutyczni", tj. aplikację służącą do obsługirekordów zawierających dane bazowe.

Przez systemem informatyczny należy w tym przypadku rozumieć złożony program komputerowy lub zespół współdziałających za sobą programów, przeznaczonych do wykonywania określonych funkcji np. zarządzania bazami danych. tj. do zbierania, gromadzenia, przesyłania i przetwarzania danych. Oprogramowanie to tworzy więc system zarządzania bazami danych tj. program, który pełni wiele istotnych funkcji w bazie danych. Do najważniejszych z nich należą: umożliwienie wprowadzania danych i ich aktualizacji, realizacja zapytań wyszukiwawczych, kontrola sposobu korzystania, kontrola poprawności wprowadzanych danych oraz kontrole dostępu do zawartości bazy danych.

Oprócz wskazanych już wyżej elementów tworzących system bazy danych wskazać należy jeszcze na istotny element oprogramowania, jakim jest katalog określany mianem słownika elektronicznej bazy danych. W tym katalogu przechowywane są informacje o rodzajach danych, o wzajemnych relacjach zachodzących pomiędzy poszczególnymi elementami zawartości bazy danych, o mechanizmach ułatwiających wyszukiwanie. W katalogu tym znajdują się szczegółowe informacje o danych zgromadzonych w bazie danych oraz o powiązaniach i wzajemnych relacjach między nimi. Zapisane są w nim także tzw. reguły integralności danych, tzn. informacje pozwalające określić, jakie dane mogą być przechowywane, o indeksach i tezaurusach. Oprócz programu zarządzającego bazą danych w ramach nabytego oprogramowania systemowego wykorzystuje się także oprogramowanie użytkowe, współpracujące z systemem zarządzania bazą danych.

Oprogramowanie komputerowe wchodzące w skład wniesionego aportom przedsiębiorstwa stanowi o funkcjonowaniu systemu bazodanowego wniesionego do Spółki. Omawiane oprogramowanie jest jedynym tego typu oprogramowaniem na rynku. Jago miejsce w strategii rozwoju Spółki jest kluczowe, spełnia on bowiem podstawową, funkcję w procesie świadczenia usług biznesowych na rzecz podmiotów branży farmaceutycznej i medycznej. Jest narzędziem przyczyniającym się do zachowania i wzrostu konkurencyjności Spółki oraz osiągania przychodów.

b)rekordy wraz z danymi bazowymi

Oprócz wyżej wymienionego oprogramowania w ranach aportu wniesiono również rekordy zawierające dane bazowe, które są obsługiwane przez wyżej wymienione oprogramowanie i łącznie z nim tworzą unikatowe narzędzie przychodotwórcze. Baza danych została zarejestrowana w Biurze Inspektora Ochrony Danych Osobowych, jest to bowiem zbiór danych osobowych, zawierający informacje o ok. 99% populacji lekarzy w Polsce, podlegający stałej aktualizacji i rozbudowie.

c)znaki towarowe

W skład wniesionego przedsiębiorstwa wchodziły również zarejestrowane w Urzędzie Podatkowym, objęte ochroną prawną znaki towarowe, generujące przychody, a mianowicie:

"E.PL" -znak słowny-nr prawa wyłącznego ….,

"E D`o" - znak słowno-graficzny- nr prawa wyłącznego …..,

"T" - znak słowno-graficzny- nr prawa wyłącznego …..,

"Pt SM" - znak słowno-graficzny- nr prawa wyłącznego …..,

"P SM"- znak słowno-graficzny- nr prawa wyłącznego …..

Powyższe znaki towarowe oprócz znaczenia ogólnomarketingowego, związanego z ich rozpoznawalnością na rynku farmaceutycznym, są również wykorzystywane przez Spółkę do oznaczenia nimi usług i produktów Spółki m.in. w internecie, na materiałach reklamowych i informacyjnych, a także służą oznaczeniu prowadzonych przez Spółkę badań marketingowych i badań opinii prowadzonych za pomocą sieci internetowej. Związane są zatem z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki i są w tej działalności wykorzystywane.

Wycena przedsiębiorstwa spółki D na dzień 31 grudnia 2007r. została przygotowana przez podmiot zewnętrzny. Wartość rynkowa wniesionego przedsiębiorstwa, w którego skład wchodziły wyżej wymienione wartości niematerialne i prawne, została wyceniona na kwotę 22.647.026,22 zł., przy czym wartość majątku ogółem została wyceniona na 22.604.126,22 zł.

W związku z powyższym ustalono dodatnią wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust.2 ustawy CIT, jako wynikową różnicę w stosunku do wartości majątku ogółem, tj. 42.900 zł.

Nabyte wartości niematerialne i prawne będące składnikami majątkowymi wniesionego aportem przedsiębiorstwa, w związku z faktem, że przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok, Spółka wpisała z datą nabycia, tj. 31 grudnia 2007r., do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a następnie rozpoczęła amortyzację. W chwili obecnej, ze względów ostrożnościowych, Spółka nie uznaje tych odpisów za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wartość początkową oprogramowania komputerowego i znaków towarowych nabytych przez Spółkę w związku z wniesionym aportem przedsiębiorstwem, w rozumieniu art. 55<1> Kodeksu cywilnego oraz art. 4a pkt 3 ustawy CIT, należy ustalić w wysokości wartości określonej przez Spółkę, odpowiadającej ich wartości rynkowej...
2. Czy odpisy amortyzacyjne od oprogramowania komputerowego oraz znaków towarowych, nabytych w związku z wniesionym aportem przedsiębiorstwem, w rozumieniu art. 55<1> Kodeksu cywilnego oraz art. 4a pkt 3 ustawy CIT, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów...
3. Czy Spółka może rozpoznawać w/w koszty począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ewidencjii dokonać odpisu za rok 2008 jednorazowo na koniec roku podatkowego, natomiast od 2009 roku dokonywać odpisów w równych ratach co miesiąc, zgodnie z art. 1 6h ust. 4 ustawy CIT...
   
   

Ad. 1.

Zdaniem Spółki do wyceny wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych wkładem niepieniężnymw postaci przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego oraz art. 4a pkt 3 ustawy CIT zastosowanie, znajdzie art. 16g ust. 10 pkt 1 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku. Zgodnie z powołanym przepisem w razie wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączna wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2.

Zgodnie z przedstawionym w przedmiotowej sprawie stanem faktycznym nie ulega wątpliwości, że w związku z aportem D do Spółki powstała dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy CIT, bowiem wartość nominalna objętych udziałów w zamian za wkład niepieniężnyjest wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa.

Zatem w przedmiotowej sprawie półka wpisując będące przedmiotem wniosku we wartości niematerialne i prawnedo ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, miała obowiązek ustalenia ich wartości początkowej na poziomie wartości rynkowej i od tej wartości dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w Interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2007 roku (znak: 1472./ROP1/423-108/07/AJ>. Naczelnik potwierdza, że w sytuacji gdy "Podatnik wybrał przedłużony rok podatkowy, tj. rok podatkowy trwający od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność, czyli jego rok podatkowy kończy się w dniu 1 grudnia 2007 r., wówczas do osiągniętych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2007 r. stosuje w dalszym ciągu przepisy updop. Dlatego też w przypadku aportu przedsiębiorstwa, jeżeli występuje dodatnia wartość firmy, wartość wniesionych składników majątkowych należy ustalić według ich wartości rynkowej.

Ad. 2

1. nabyte składniki majątkowe jako wartości niematerialne i prawne.
   
   

Zgodnie z ustawą CIT wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji podatkowej są składniki majątkowe wymienione w katalogu zawartym w art. 16b ust. 1 ustawy CIT, min. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwce 2000 roku — Prawo własności przemysłowej.

Ponadto, aby zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych wymienione powyżej składniki majątkowe, muszą spełniać łącznie poniższe warunki:

• zostały nabyte przez podatnika na własność,
• nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania.
• okres ich używania jest dłuższy niż rok,
• wykorzystywane są na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.
  
  

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnychutworami będącymi przedmiotem prawa autorskiego są m.in. programy komputerowe. Brak jednak w tej ustawie legalnej definicji programu komputerowego, dlatego też dla określenia czym jest program komputerowy należy posłużyć się definicją potoczną. Zatem program komputerowy można zdefiniować jako konstrukcję językową składającą się ze skończonego ciągu ściśle określonych instrukcji postępowania, które prowadzą do rozwiązania konkretnego zadania w skończonej liczbie kroków i zdań wyrażonych językiem programowania, czy jako zestaw instrukcjiprzeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Nie ulega wątpliwości, że wniesione wraz z aportem przedsiębiorstwa komputerowe oprogramowanie systemowe stanowi zbiórprogramów komputerowych, które za pomocą komputera służą do osiągnięcia konkretnych rezultatów. Ponadto należy zaznaczyć, że wspomniane oprogramowanie zostało wytworzone przez D we własnym zakresie, zatem ma unikatowycharakter. W związku z powyższym oprogramowanie to jest przedmiotem prawa autorskiego.

Powyższe nie ma zastosowania do rekordów bazy danych, które w opinii Spółki nie mają charakteru autorskich praw majątkowych.

W art. 16b ust.1 pkt 6 ustawy CIT za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji uznano również prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 roku Prawo własności przemysłowej. Ustawa ta normuje m.in. prawa do znaków towarowych. Zgodnie z art. 120 ust.1 i 2 Prawa własności przemysłowej znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa, w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Nabyte znaki słowne i słowno-graficzne spełniają powyższą definicję, zatem mogą być uznane za znaki towarowe w rozumieniu ustawy Prawo własności przemysłowej.

Wchodzące w skład wniesionego aportem przedsiębiorstwa znaki towarowe "E.PL", "EL D`O", "T", "Pt S" oraz "Pt SM" są objęte ochroną prawną, zostały bowiem zarejestrowane w Urzędzie Patentowym. Zdaniem Spółki nie ulega zatem wątpliwości, że prawa ochronne do wyżej wymienionych znaków towarowych stanowią wartości niematerialne i prawne.

W ocenie Spółki komputerowe oprogramowanie systemowe oraz znaki towarowe spełniają wszystkie wymienione w ustawie CIT warunki dla uznania ich za wartości niematerialne i prawne. Nie ulega wątpliwości, że wskazane w pytaniu Spółki wartości niematerialne i prawne zostały przez Spółkę nabyte i stały się jej własnością, zostały bowiem wniesione do Spółki w postaci wkładu niepieniężnegow zamian za udziały w Spółce. Składniki te w momencie przekazania były kompletne i zdatne do użytku, a przewidywany okres ich używania w prowadzonej działalności gospodarczej przekroczył okres jednego roku. Ponadto od momentu objęcia ich własności są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiąc jedne z najbardziej kluczowych składników majątkowych Spółki.

Reasumując, wobec powołanych powyżej przepisów ustawy CIT, a także ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych oraz prawa własności przemysłowej Spółka stoi na stanowisku, że wchodzące w skład przedsiębiorstwa wniesionego aportem do Spółki składniki majątkowe, tj. komputerowe oprogramowanie systemowe oraz znaki towarowe spełniają definicję wartości niematerialnych i prawnych.

B. możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych składników.

W ocenie Spółki, skoro nabyte wartości niematerialne i prawne znajdują się w katalogu tych, które podlegają amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust.1 ustawy CIT, ich amortyzację Spółka mogła rozpocząć od momentu ich nabycia.

Zgodnie z art. 53 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga tylko zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. W przedmiotowej sprawie nastąpiło przeniesienie własności majątku przedsiębiorstwa w formie notarialnej. W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że wniesienie wraz z aportem komputerowe oprogramowanie systemowe, zostało przez Spółkę nabyte w dniu 31.12.2007r.i z tą chwilą Spółka uzyskała prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od oprogramowania komputerowego.

Dla skutecznego przeniesienia prawa z rejestracji znaku towarowego wystarczy zachowanie formy pisemnej, jako że w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy zachowana jest forma aktu notarialnego, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną, to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawdo tego znaku towarowego, czyli nabycie tego prawa. Zatem Spółka jako nabywca już zarejestrowanych znaków towarowych z chwilą ich nabycia uzyskała prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach departamentu podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów zamieszczonych w Biuletynie Skarbowym, gdzie czytamy: "skoro zgodnie z art. 16b ust.1 updop amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust.1 pkt 6 updop dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego".

C. dokonywane odpisy amortyzacyjne jako koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust.6 ustawy CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnychdokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami ustawy CIT m.in. dotyczącymi uznania poszczególnych składników majątkowych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji oraz ustalania ich wartości początkowej oraz metod amortyzacji, z uwzględnieniem zawartego w art. 16 ustawy CIT katalogu wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ustawy CIT zawiera zamknięty katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. Wspomniany przepis nie wymienia jednak odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, które zostały wniesione do Spółki w ramach aportu.

W szczególności, w ocenie Spółki, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 16 ust.1 pkt 63 lit. d ustawy CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Należy bowiem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie cała wartość wkładu niepieniężnego została przekazana na kapitał zakładowy Spółki.

Zdaniem Spółki w sprawie nie znajdzie też zastosowania przepis art. 16 ust.1 pkt 64 ustawy CIT, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki w postaci wkładu niepieniężnego, stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Wniesione do Spółki do Spółki wartości niematerialne i prawne nie stanowią know how. W wyroku NSA z 16 kwietnia 1998r.sąd powołał definicję know how zawartą w ustawodawstwie Komisji Wspólnot Europejskich, zgodnie z którą pod tym pojęciem należy rozumieć zespół technicznych