Istota interpretacji:

Czy w przypadku, gdyby po odkupie opisanych powyżej należności zostały spełnione warunki określone w art. 16 ust. 2 lub w art. 16 ust. 2a kwoty tych należności będą mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w Spółce w wysokości, w której uprzednio były przychodem należnym?

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W poprzednich latach Spółka wniosła aportem do innej spółki kapitałowej razem ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa należności. Przedmiotowe należności w Spółce były przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 updop. Aktualnie spółka kapitałowa z uwagi na problem ze ściągnięciem niektórych należności pragnie sprzedać je innej firmie. W tym celu zbierane są oferty od firm zajmujących się skupem wierzytelności. Zakup przedmiotowych wierzytelności po cenie rynkowej rozważa również Spółka. Cena rynkowa przedmiotowych wierzytelności wynosić może kilka procent ich wartości nominalnej. Przedmiotowe wierzytelności nie są przedawnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdyby po odkupie opisanych powyżej należności zostały spełnione warunki określone w art. 16 ust. 2 lub w art. 16 ust. 2a kwoty tych należności będą mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w Spółce w wysokości, w której uprzednio były przychodem należnym...

Zdaniem Spółki, warunkiem uznania nieściągalnych wierzytelności za koszty podatkowy lub odpisów aktualizujących wierzytelności za koszt podatkowy na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lub art. 16 ust. 1 pkt 26a jest aby należności te uprzednio były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W związku z faktem, iż należności będące przedmiotem niniejszego pytania stanowiły w poprzednich okresach przychód podatkowy, uznać należy, iż po spełnieniu warunków określonych w art. 16 ust. 2 lub w art. 16 ust. 2a stanowić będą one koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej "updop"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Art. 16 ust. 2 updop stanowi z kolei, iż za wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:
   1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
   2. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
   3. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne zgodnie z art. 12 ust. 3 updop oraz ich nieściągalność powinna zostać udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop. Ustawodawca dokonał więc ścisłego i wyczerpującego wyliczenia, jakimi dokumentami można udokumentować nieściągalność wierzytelności.

Innym sposobem zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów jest uprawdopodobnienie ich nieściągalności. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

Co do zasady, ustawodawca wyłącza zatem odpisy aktualizujące z kategorii kosztów podatkowych. Wyjątkiem są odpisy, spełniające łącznie następujące warunki:

1. są odpisami aktualizującymi wartość należności, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.),
2. zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych, na podstawie art. 12 ust. 3 updop,
3. nieściągalność należności została uprawdopodobniona, zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 updop.
   
   

Art. 16 ust. 2a pkt 1 updop stanowi z kolei, iż nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w art. 16 ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

1. dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.
   
   

Zawarty w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a oraz w art. 16 ust. 1 pkt 26a updop tryb zaliczania nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów wymaga aby wcześniej zostały one zaliczone na podstawie art. 12 ust. 3 updop do przychodów.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Wykładnia tego przepisu w powiązaniu z literalnym brzmieniem w/w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a oraz w art. 16 ust. 1 pkt 26a updop prowadzi do wniosku, że ustawodawca zezwolił na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności własnych będących następstwem prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika. Z chwilą zbycia przedmiotowych wierzytelności, czy to w drodze sprzedaży czy też wniesienia w postaci aportu do spółki kapitałowej, wierzytelności te tracą przymiot "własności". Ewentualne późniejsze odkupienie przedmiotowych wierzytelności, przez podmiot u którego pierwotnie powstały, nie powoduje przywrócenia prawa do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a oraz art. 16 ust. 1 pkt 26a updop. Były one bowiem przedmiotem "obrotu", w wyniku którego zostały powtórnie nabyte przez Spółkę i tym samym winny one być rozliczone na analogicznych zasadach jak wierzytelności obce.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.