W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest organizowanie zakładów bukmacherskich na wyniki wydarzeń sportowych, społecznych i politycznych, która jest prowadzona w sieci punktów usługowych Spółki rozmieszczonych na terenie całego kraju. Działalność ta, zgodnie z art. 6 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. nie podlegała przepisom ustawy o VAT. Na terenie punktów sprzedaży, jako działalność towarzysząca działalności podstawowej (tj. działalności w zakresie zakładów wzajemnych), Spółka prowadzi sprzedaż osobom fizycznym materiałów informacyjnych, gazety firmowej, zapalniczek i papierosów. W świetle powyższego Spółka prowadziła na terenie punktów usługowych: działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność podstawowa w zakresie zakładów wzajemnych) oraz działalność opodatkowaną podatkiem VAT (sprzedaż gazet, zapalniczek itp.).

Spółka ponosi różnego rodzaju koszty, które są związane z działalnością punktów usługowych. Są to koszty związane z prowadzoną administracją, księgowością i biurem, koszty mediów i najem pomieszczeń, w których prowadzone są punkty, a także wydatki na usługi związane z remontami, konserwacją i wyposażeniem lokali (np. zakup mebli). W związku z charakterem prowadzonej przez Spółkę działalności na terenie punktów usługowych, Spółka nie była w stanie ustalić, w jakiej części wymienione koszty dotyczące jej działalności na terenie punktów usługowych, dotyczyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT, a w jakiej części działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Udział dochodów z działalności pomocniczej nie przekraczał 2% przychodów Spółki osiąganych z działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji Spółka nie odliczała podatku naliczonego VAT od dokonywanych zakupów związanych z jej działalnością prowadzoną za pośrednictwem punktów usługowych. Kwoty nieodliczonego przez Spółkę podatku VAT naliczonego zostały wykazane jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT.

W związku z błędną metodologią obliczania proporcji VAT przez Spółkę, określonej zgodnie z art. 90 ust. 2-6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "ustawa o VAT"), Spółka zamierza dokonać korekty podatku VAT, w wyniku której nastąpi zwiększenie kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu za poszczególne miesiące.

Konsekwencją dokonania korekty rozliczeń w podatku od towarów i usług będzie otrzymanie przez Spółkę zwrotu podatku VAT oraz konieczność ujęcia przedmiotowej korekty w zakresie VAT w rozliczeniach podatkowych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

1. Czy w sytuacji, gdy Spółka nie odliczała podatku naliczonego VAT i kwoty nieodliczonego VAT naliczonego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o CIT, poprzez rozpoznanie kwot zwróconego podatku VAT jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów za poprzednie okresy sprawozdawcze (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)...
2. W sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, czy Spółka powinna rozpoznać kwoty zwróconego podatku VAT jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (np. zaliczenia na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), a nie np. w momencie złożenia wniosku o nadpłatę, czy wniosku o zwrot zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)...
   
   

Zadaniem Spółki:

Ad. 1

W sytuacji, gdy nie odliczała podatku naliczonego VAT, a kwoty nieodliczonego podatku VAT naliczonego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, to dokonanie korekty rozliczeń w podatku VAT skutkujące zwrotem podatku VAT uznanym uprzednio przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów spowoduje konieczność rozpoznania tych kwot jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka podkreśla, iż traktowanie takie wynika wprost z art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej określanej skrótem ustawa o CIT), zgodnie z którym przychodem jest - w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki, przedstawione zdarzenie przyszłe jest analogiczne z sytuacją, w jakiej znaleźli się podatnicy po wydaniu przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ,,ETS") wyroku w sprawie Magoora (C-414/07) z dnia 22 grudnia 2008 r., dotyczącego możliwości odliczania VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodu używanego w ramach prowadzonej działalności na podstawie umowy leasingu. W komunikacie z dnia 12 stycznia 2009 r. Minister Finansów określił skutki w podatku dochodowym powołanego wyżej wyroku ETS. W komunikacie tym Minister Finansów potwierdził, że podatnicy, którzy w związku z wyrokiem w sprawie Magoora dokonają odliczenia podatku VAT poprzez dokonanie korekty rozliczenia w tym podatku, nie są obowiązani do korygowania kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła bowiem przychód w podatku dochodowym w momencie otrzymania zwrotu, co wynika wprost z art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie, Spółka, która przez cały czas miała prawo do odliczenia przedmiotowego podatku VAT naliczonego, a nie odliczała go wskutek stosowania błędnej metodologii obliczania proporcji VAT, ma prawo dokonania korekty rozliczeń podatku VAT i w konsekwencji, obowiązek uznania kwoty zwrotu podatku VAT, w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, za przychód podatkowy.

Niezależnie od powyższego, również w świetle art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT, zdaniem Spółki, zwrócony Spółce podatek VAT powinien zostać zaliczony do przychodów podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z powołanym art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contrario, w przypadku zaliczenia określonych podatków i opłat do kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien - zdaniem Spółki - zaliczyć zwrócone podatki i opłaty do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem CIT.

Innymi słowy, jeżeli podatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, to w razie jego zwrotu wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT nie ma zastosowania, a zatem na mocy ogólnej definicji przychodów taka kwota powinna zostać rozpoznana przez podatnika jako przychód. Wymaga bowiem podkreślenia fakt, iż nie istnieje przepis pozwalający na wyłączenie, w stosunku do zwróconych podatków, zasady określonej w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którą otrzymane pieniądze są przychodem podatkowym (nieodliczony podatek naliczony nie został zakwalifikowany do zamkniętej grupy przychodów nieuznawanych przez ustawę za przychód podatkowy wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

Tym samym, nawet gdyby uznać, że rozpoznanie zwrotu podatku VAT jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów nie wynika wprost z treści art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o CIT (co - zdaniem Spółki - nie byłoby prawidłowe), to wniosek taki można wyprowadzić a contrario z art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT.

Spółka podkreśla, iż powyższe stanowisko podzielają organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2009 r. (sygn. ILPB3/423-803/08-2/MC) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 27 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-89/09-4/JG).

W konsekwencji Spółka stwierdza, że w związku z zaliczeniem przez Spółkę podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów, zwrot podatku VAT wynikający z dokonania korekty rozliczeń VAT stanowić będzie przychód Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2

W ocenie Spółki, skorygowane wartości podatku VAT, o których mowa powyżej, powinny być rozpoznane jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania przez Spółkę (bądź rzeczywistego zadysponowania nimi, tj. w momencie np. zaliczenia odpowiednich wartości na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym).

Zdaniem Spółki, za takim stanowiskiem przemawia treść art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W ocenie Spółki, kwoty zwróconego podatku VAT należy uznać za przysporzenie majątkowe w momencie ich faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania. Dopiero bowiem w tym momencie przysporzenie to będzie miało charakter definitywny, tj. w sposób ostateczny będzie faktycznie powiększało aktywa Spółki. W powyższym przypadku nie można bowiem traktować zwrotu ewentualnej nadpłaty w podatku VAT jako przychodu należnego związanego z działalnością gospodarczą ani przychodu powstającego w chwili złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Spółka wskazuje, iż stanowisko tożsame z przedstawionym powyżej zajęły także organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2009 r. (sygn. ILPB3/423-803/08-3/MC) oraz Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 7 lutego 2007 r. (sygn. 1472/ROP1/423-402/06/KM).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towaru i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług
• jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
  
  

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że podatek od towarów i usług stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie może zostać odliczony lub zwrócony Wnioskodawcy.

Jednak należy zwrócić uwagę, iż nie jest możliwe uznanie nieskorzystania z prawa obniżenia podatku VAT za jednoznaczne z nie przysługiwaniem prawa do zaliczenia tego podatku. W sytuacji, gdy podatnik nie skorzystał z posiadanego prawa do odliczenia podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie o VAT, nie posiada on prawa do zaliczenia tego podatku do kosztów podatkowych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działalność opodatkowaną podatkiem VAT. W związku z błędną metodologią obliczania proporcji VAT Spółka nie odliczała podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, ujmując go jednocześnie w kosztach uzyskania przychodu. Spółka zamierza dokonać korekty rozliczeń w podatku VAT, w wyniku której nastąpi zwiększenie kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu za poszczególne miesiące.

Mając na uwadze obowiązujący stan prawny oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Spółka nieprawidłowo ujmowała w kosztach uzyskania przychodu podatek naliczony w części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług przysługiwało odliczenie. Wobec powyższego Spółka zobowiązana jest do dokonania wstecz stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 uznano za nieprawidłowe zagadnienie zawarte w pytaniu oznaczonym we wniosku numerem 2 stało się bezprzedmiotowe.

Odnosząc się do powoływanych we wniosku postanowień i interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.