Istota interpretacji:

Czy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka może wyłączyć z opodatkowania podatkiem od osób prawnych dochód ze sprzedaży wymienionych nieruchomości w pozycji 1,2 oraz proporcjonalnie w pozycji 3, w części dotyczącej użytków rolnych?

• proporcjonalnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej za leasing budynku w kwocie 143.701,04 zł, tj. jako 1/10 kwoty 1.437.010,38 zł -jest prawidłowe,
• zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 44.443,63 zł za leasing budynku w miesiącu lutym 2009r., tj. w momencie poniesienia -jest nieprawidłowe,
• zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 12.581,73 zł za leasing gruntu w miesiącu lutym 2009r., tj. w momencie poniesienia -jest nieprawidłowe.
  
  

• proporcjonalnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej za leasing budynku w kwocie 143.701,04 zł, tj. jako 1/10 kwoty 1.437.010,38 zł,
• zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 44.443,63 zł za leasing budynku w miesiącu lutym 2009r., tj. w momencie poniesienia,
• zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 12.581,73 zł za leasing gruntu w miesiącu lutym 2009r., tj. w momencie poniesienia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 28 października 2009r. Znak IBPBI/2/423-991/09/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP 09 listopada 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Spółka zawarła w dniu 05 lutego 2009r. umowę leasingową z B., z której wynika, że:

1. B. zakupi od G. grunty oraz budynek w celu wydania ich w leasing dla Spółki,
2. Spółka jako leasingobiorca przyjmuje w leasing od B. jako leasingodawcy do odpłatnego korzystania na okres 10 lat (do 20 lutego 2019r.):
   a) grunty o wartości netto 1.397.970 zł,
   b) budynek o wartości netto 4.938.180 zł, posadowiony na tym gruncie,
3. grunty zostały wydane w "leasing finansowy", a budynki wydano w "leasing operacyjny",
4. amortyzacji budynku będzie dokonywał B. jako leasingodawca,
5. "pierwsza opłata leasingowa" netto wynosi 30 % wartości początkowej czyli:
   a) od gruntu 406.809,27 zł + opłata przygotowawcza 12.581,73 = 419.391 zł(1.397.970 zł x 30%),
   b) od budynku 1.437.010,38 zł + opłata przygotowawcza 44.443,62 zł = 1.481.454 zł(4.938.180 zł x 30%),
6. pozostałe "raty leasingowe" miesięczne w wysokości netto w okresie 10 lat:
   a) od gruntu: 12.455,91 zł
   b) od budynku: 32.443,84 zł
   
7. razem opłaty i raty leasingowe (wstępna i miesięczne):
   a) od gruntu: 1.914.100,00 zł
   b) od budynku: 5.374.714,80 zł
8. wartość końcowa:
   a) gruntu: 100 zł,
   b) budynku (46%): 2.271.562,80 zł
   
9. opłaty nie zawierają kosztów ubezpieczenia, którego dokona Spółka na własny koszt,
10. Spółka ma prawo po zakończeniu umowy leasingowej, do nabycia gruntu oraz budynku za ceny równe wartości końcowych określonych w Umowie leasingowej,
11. do wszystkich opłat i cen końcowych będzie doliczany VAT 22 %.
    
    

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż pierwsza opłata leasingowa w wysokości 30% wartości początkowej przedmiotu leasingu wg umowy leasingu z dnia 05 lutego 2009r. miała zostać uregulowana pomiędzy 05 lutego 2009r. a 19 lutego 2009r., jednak nie później, niż w dniu nabycia przez finansującego przedmiotu leasingu. Faktycznie, opłata ta została rozliczona w dniu 12 lutego 2009r., w dniu podpisania aktu notarialnego dokumentującego zakup nieruchomości przez firmę leasingową. Opłata ta uwzględniona jest w preliminarzu opłat leasingowych z datą wymagalności 11 lutego 2009r., ale nie naliczono od niej odsetek. Następne raty leasingowe mają termin płatności do 20 każdego miesiąca.

W umowie leasingowej nie zaznaczono jakiego okresu pierwsza opłata leasingowa dotyczy, jest to po prostu pierwsza rata, której wpłata była warunkiem przystąpienia do umowy przez finansującego.

W umowie jest także zapis, że wydanie przedmiotu leasingu nastąpi po wpłacie przez Korzystającego pełnej kwoty: 1.900.845,00 zł czyli:

1. od gruntu pierwsza rata leasingowa 406.809,27 zł + opłata przygotowawcza 12.581,73 zł = 419.391 zł (1.397.970 zł × 30%),
2. od budynku pierwsza rata leasingowa 1.437.010,38 zł + opłata przygotowawcza 44.443,63 zł = 1.481.454 zł (4.938.180 zł × 30%).
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pierwsza rata leasingowa w wysokości 30% wartości początkowej budynku powinna zostać rozliczona proporcjonalnie do długości trwania umowy, czyli w każdym roku tylko 1/10 tej opłaty stanowi koszt uzyskania przychodu, czy Spółka powinna całą opłatę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia...

W uzupełnieniu wniosku Spółka dodała:

Czy koszty przygotowania umowy leasingowej w wysokości:

• od gruntu – 12.581,73 zł,
• od budynku – 44.443,62 zł

Spółka może rozliczyć w całości w miesiącu poniesienia kosztów, czyli w lutym 2009 roku, czy koszty te dotyczą całego okresu trwania umowy i powinny być rozliczane przez 10 lat...

Zdaniem Spółki:

Spółka rozliczyła opłaty leasingowe za miesiąc luty 2009r. w ten sposób, że do kosztów uzyskania przychodów wliczyła w miesiącu lutym następujące kwoty:

• 12.581,73 zł - koszty przygotowania umowy leasingowej dotyczącej gruntu,
• 143.701,04 zł - jako 1/10 kwoty 1.437.010,38 zł, tj. pierwszej opłaty leasingowej dot. budynku (stanowiącej 30% wartości początkowej budynku),
• 44.443,62 zł - koszty przygotowania umowy leasingowej dot. budynku.
  
  

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje Rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W stanie faktycznym Spółka wskazała, iż grunty zostały wydane w "leasing finansowy", a budynki wydano w "leasing operacyjny".

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa umowa leasingu (w odniesieniu do budynku) spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
   
   

Zgodnie z art. 17b ust. 2 ww. ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6,
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)
   - do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.
   
   

Cytowany powyżej przepis nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wstępnej raty leasingowej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Pierwsza opłata leasingowa oraz opłata przygotowawcza - dotyczące budynku - mimo że poniesione były jednorazowo, dotyczą ściśle określonego okresu tj. okresu trwania umowy leasingu, przekraczającego rok podatkowy. Przedmiotowe opłaty nie spełniają przesłanek umożliwiających uznanie ich za koszt bezpośredni; należą więc do kosztów pośrednich. Ich poniesienie warunkowało wydanie przedmiotu leasingu. Są to opłaty samoistne, nieprzypisane do poszczególnych rat leasingowych, a zatem Spółka powinna je podzielić proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Spółki odnośnie:

• proporcjonalnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej w kwocie 143.701,04 zł, tj. jako 1/10 kwoty 1.437.010,38 zł, jest prawidłowe,
• zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 44.443,63 zł jednorazowo w miesiącu lutym 2009r., tj. w momencie poniesienia, jest nieprawidłowe.
  
  

Na marginesie należy zaznaczyć, iż kwota 1.437.010,38 zł nie stanowi 30% wartości początkowej budynku, wbrew temu co Spółka wskazała w swym stanowisku. 30% wartości początkowej budynku stanowi suma pierwszej raty leasingowej w wysokości 1.437.010,38 zł + opłata przygotowawcza w wysokości 44.443,62 zł, a więc tak jak to Spółka przedstawiła w uzupełnieniu stanu faktycznego.

Odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 12.581,73 zł w miesiącu lutym 2009r., tj. kosztów przygotowania umowy leasingowej dotyczącej gruntu, należy stwierdzić co następuje:

Zgodnie z art. 17i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów równej wydatkom na ich nabycie do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 17i ust. 2 ww. ustawy, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż opłata przygotowawcza w wysokości 12.581,73 zł związana z umową leasingu w części dotyczącej gruntu była warunkiem wydania przedmiotu leasingu. Zatem jest to opłata samoistna, nie spełnia przesłanek umożliwiających uznanie jej za koszt bezpośredni; należy więc do kosztów pośrednich. Spółka powinna ją podzielić proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stąd stanowisko Spółki odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. opłaty przygotowawczej w kwocie 12.581,73 zł jednorazowo w miesiącu lutym 2009r., tj. w momencie poniesienia, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowiecka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.